發布時間：2023-03-23 15:13:08
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的會計稅收籌劃論文樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
【論文關鍵詞】稅收籌劃實務解析問題與發展方向
【論文摘要】隨著市場經濟的逐步發展和完善,稅收籌劃也越來越被人們所接受并付諸行動。由于中國對企業稅收籌劃實務的研究才剛剛起步,稅收籌劃的研究在中國尚屬一個新課題,有待于我們進一步加強理論和實踐的探索。筆者就此進行探討。
稅收籌劃(TaxPlanning)也稱納稅籌劃,它是納稅人在遵守稅法、擁護稅法、不違反稅法的前提下,針對納稅人自身的特點,規劃納稅人的納稅活動,既要依法納稅,又要充分享受稅收優惠政策,以達到減輕稅負、解除稅負或推遲納稅,最終實現企業利潤最大化和企業價值最大化的一種經濟活動。一般來說來進行稅收籌劃可以采用以下幾種方式:運用稅收優惠政策進行納稅策劃,充分利用稅法中關于某些臨界點的規定,轉讓定價法,優劣比較法,利用電子商務進行稅收籌劃,適時節稅法。
隨著社會的不斷發展,稅收籌劃已經成為企業發展的重中之重,而要進行稅收籌劃,僅有良好的愿望是不夠的,它還需要借助一定的條件,運用相應的方法才能得以實現。
1稅收籌劃的理論假設
假設是在總結業務實踐經驗的基礎上,通過合乎邏輯的推理得出的判斷,是對研究對象所處環境約束因素的總結。企業進行稅務籌劃研究所包括的實務理論假設主要有以下2個方面。
1.1“經濟人”假設
首先,利益主體從事經濟活動的動機是自利的,即追求自身利益是驅逐利益主體經濟行為的根本動機;其次,“經濟人”能夠根據具體的環境和自身經驗判斷自身利益,使自己追求的利益盡可能最大化;最后,在有效的制度制約下,“經濟人”追求個人利益的行為可能會無意識或有意識地促進社會公共利益的發展。在這一假設下,“經濟人”特有及特定的行為方式是:在給定條件的約束下,盡最大可能實現最有效的預期目標。
1.2納稅理性假設
假定納稅人是理性的,即自利的、清醒的、精明的,其行為選擇是主動的,對自身行為的經濟后果和利害關系是清楚的、明確的,其行為目標是以較低的風險取得盡可能大的效用。納稅理性是一種支撐納稅人行為與心理的自主意識,是驅動納稅人應稅組合的一種動力源。納稅理性為納稅人所指向的途徑是:在特定稅收環境(包括立法環境、政策環境、管理環境等)的約束下,最大限度地實現投入(納稅、其他納稅支出)的最少和產出(即稅后可自由支配效益)最大的均衡。
2稅收籌劃的實務解析
稅收籌劃貫穿于納稅人自設立到生產經營的全過程。在不同的階段,進行稅收籌劃可以采取不同的方法。
2.1企業設立的稅收籌劃
企業設立環節的籌劃是企業進行稅收籌劃的第一環,也是非常重要的一環,其籌劃點主要有企業投資方向、注冊地點、組織形式的選擇等幾個方面。
2.1.1企業投資方向的稅收籌劃
國家為了對經濟進行宏觀調控,經常會利用稅率的差別和減免稅政策來引導企業的經濟行為,來促進國家的產業發展,地區發展,科技發展,保護國內工業。對于納稅人來講,利用稅收優惠政策進行納稅籌劃的重點在于如何合理運用稅收政策法規的規定,適用較低或較優惠的稅率,妥善規劃生產經營活動,使其實際稅負最低,以達到節稅效益。
2.1.2企業注冊地區的稅收籌劃
國家為了促進某些地區的發展,在制訂稅收政策時對該地區進行了適當傾斜。正是由于稅收待遇的地域性差異,使企業設立時注冊地點的籌劃成為可能。因此,企業應充分利用現行區域性優惠政策,選擇稅負較輕的地區作為注冊地址,以減輕稅收負擔、謀求最大稅收利益。
2.1.3企業組織形式的稅收籌劃
企業在組織形式上存在很大的差別,有公司制企業、合伙制、獨資企業。企業內部也往往有多種形式可供選擇,選擇適當與否會直接影響投資者的利益。如設立子公司或分公司的選擇:設立分公司還是通過控股形式組建子公司,在納稅規定上就有很大不同。子公司為獨立法人,母、子公司應分別納稅,而且子公司只有在稅后利潤中才能按照股東占有的股份進行股利分配。子公司可享受政府提供的包括免稅期內的許多優惠政策;而分公司不具有獨立的法人資格,不能享受稅收優惠,但分公司與總公司是一個納稅主體,其收入,成本、損失和所得可以并入總公司納稅,分公司在經營過程中發生虧損最終與總公司的損益合并計算,總公司因此可免交部分所得稅。一般來說,企業創立初期,受外界因素的影響較大,發生虧損的可能性較大,宜采用分公司的形式,以使分公司的虧損轉嫁到總公司,減輕總公司的所得稅負擔;當企業建立了正常的經營秩序,設立子公司可享受政府提供的稅收優惠。
2.2企業籌資的稅收籌劃
企業經營所需的資金,無論從何種渠道取得,都存在著一定的資金成本。籌資決策的目標不僅要求籌集到足夠數額的資金,而且要使資金成本達到最低,由于不同籌資方案的稅負輕重程度往往存在差異,這便為企業進行籌資決策中的稅收籌劃提供了可能。
2.2.1債務資本與權益資本的選擇
按照稅法規定,負債籌資的利息作為稅前扣除項目,享有所得稅利益,從而降低負債籌資的資金成本和企業所得稅稅負;而股息、紅利支付不作為費用列支,只能在企業稅后利潤中分配。這樣,企業在確定資本結構時必須考慮對債務籌資的利用,即考慮負債的財務杠桿作用。一般而言,如果企業息稅前的投資收益率高于負債成本率,負債比重的增加可提高權益資本的收益水平。然而,負債利息必須固定支付的特點又導致了債務籌資可能產生的負效應,如果負債的成本率超過了息稅前的投資收益率,權益資本收益會隨著負債比例的提高而下降,從而增加企業的財務風險。因此,即使在息稅前投資收益率高于負債成本率時,負債經營也應適度。2.2.2融資租賃的利用
融資租賃是現代企業籌資的一種重要方式。通過融資租賃,可以迅速獲得所需的資產,保存企業的舉債能力,更重要的是租入的固定資產可以計提折舊,折舊計入成本費用,減少了企業的納稅基數,而且支付的租金利息也可按規定在所得稅前扣除,進一步減少了納稅基數。因此,融資租賃的稅收抵免作用非常顯著。
2.3企業經營過程中的稅收籌劃
2.3.1加強企業采購的稅收籌劃
企業采購的稅收籌劃是建立在增值稅銷項稅額、進項稅額、進項稅額轉出以及應納稅額總體的分析和把握上。所以企業要求把不予抵扣的進項稅額轉變為可以抵扣的進項稅額,降低采購成本。例如:某鋼鐵企業(增值稅一般納稅人)下設原料部,除負責采購正常生產經營所需的原材料外。還負責向社會收購廢鋼,購進廢鋼經過加工、挑選整理后可以直接使用,挑選、整理、加工工程中的費用計入廢鋼成本。向社會收購的廢鋼一部分是從廢舊物資公司購進,可取得廢舊物資發票,抵扣10%的稅金,降低了成本。一部分是從個體散戶中購進,無發票,增加了成本。若企業設立控股的廢舊物資公司,將廢鋼收購及挑選整理業務交由廢舊物資公司承擔,廢舊物資公司按照廢鋼收購價加上挑選整理費的價格將整理好的廢鋼買給該企業,并開具廢舊物資發票,則企業購入的所有廢鋼進項稅額均可以抵扣。可見,通過設立廢舊物資公司將不予抵扣的進項稅額轉化為可抵扣的進項稅,降低了廢鋼的成本。
企業應納稅額是以會計核算為基礎,以稅收政策為依據計算繳納。實踐中,有些經濟事項可以有多種會計處理方法,即存在不只一種認可的可供選擇的會計政策,但由此造成的稅收負擔卻截然不同。因此企業可以采取不同的會計賬務處理手段,將成本費用向有利于節稅的方面轉化,以降低稅收負擔。
2.3.3加強稅收籌劃,降低企業應納稅額
影響應納稅額的因素有兩個,即計稅基數和稅率,計稅基數越小,稅率越低,應納稅額也越小。進行稅務籌劃可從這兩個因素入手,找到合法的辦法來降低應納稅額。例如,某企業2005年12月30日測算的應納稅所得額為10.02萬元,則企業應納所得稅33066元(100200×33%)。如果該企業進行了稅收籌劃,支付稅務咨詢費200元,則該企業應納稅所得額100000元(100200-200),應納所得稅27000元(100000×27%),通過比較可以發現,進行稅收籌劃支付費用僅為200元,卻節稅6066元(33066-27000)。
2.3.4加強稅收籌劃,權衡整體稅負的輕重
增值稅是我國的主體稅種,對企業來說,增值稅納稅人的身份特點具有很大的稅收籌劃空間。人們通常認為,小規模納稅人的稅負重于一般納稅人。但實際并不完全如此。例如,很多籌劃方案中都有增值稅一般納稅人與小規模納稅人選擇的籌劃。因此,企業在選擇稅務籌劃方案時,不能僅把目光盯在某一時期納稅較少的方案上,而要考慮企業的發展目標,選擇有利于增加企業整體收益的方案。
參考文獻:
[1][美]邁倫•斯科爾斯.稅收與企業戰略[M].北京:中國財政經濟出版社,2003.
稅收籌劃論文范文一：對建筑施工企業的稅收籌劃思考
【摘要】稅收籌劃是企業依據相關稅收法律法規，通過事前經營活動安排來降低稅收負擔的合法行為。建筑施工企業主要涉及的稅種包括增值稅、營業稅與企業所得稅。通過對企業組織結構的合理設計、合同管理設計、原材料及設備使用設計及勞動用工設計等稅收籌劃措施，能夠幫助建筑施工企業降低稅收成本。
【關鍵詞】建筑施工企業；稅收籌劃；營業稅；營改增
一、稅收籌劃的概念與特性
稅收籌劃是企業建立在對稅收法律法規充分理解與掌握的基礎上，通過對相關經營、投資等活動進行安排進而達到降低企業的稅收負擔的合法活動。稅收籌劃具有合法性、事前籌劃性與目的性三種特性。合法性是指稅收籌劃本身是嚴格遵守稅收法律法規的合法行為，如通過違規行為獲得的降低稅負不屬于稅收籌劃。事前籌劃性是指稅收籌劃是在正式納稅申報前所開展的節稅行為，通過企業賬目調整而進行節稅明顯是違規且不符合稅收籌劃定義的行為。目的性是指稅收籌劃的根本目的在于降低企業的納稅負擔，這是稅收籌劃的基本動因。
二、施工企業稅收籌劃總體建議
(一)稅收籌劃應當具有全局性
稅收籌劃應當是站在企業全局所采取的行為，不應當僅僅站在財務部門的角度考慮。根據稅收籌劃的事前籌劃性可以得知，稅收籌劃應當站在企業全部的業務流程進行考慮。因此，全局性的稅收籌劃可以從公司與子分公司的設置、合同的簽訂、原材料采購、設備使用、人員設置等角度來采取綜合性的企業稅收籌劃措施。
(二)必須對施工企業納稅規則做到充分了解
稅收籌劃必須是嚴格遵守稅收法律規則的行為。故缺乏對施工企業納稅規則的理解無法幫助企業有效的規劃稅收籌劃措施。按照現行規定，施工企業所適用的稅種包括增值稅、營業稅、企業所得稅、城鎮土地使用稅、城市維護建設稅、印花稅、土地增值稅、車船使用稅及車輛購置稅。其中，增值稅、營業稅、企業所得稅是施工企業稅負的主要來源。施工企業適用稅種問題不可避免地會涉及到施工企業的“營改增”問題。國家財政部與稅務總局在2012年1月1日正式啟動營改增改革試點。施工企業雖然目前尚未納入到營改增的試點范圍內。但隨著改革的逐步推動，“營改增”將成為施工企業稅收繳納所必須面對的問題。“營改增”雖然可以從抵扣減稅的角度降低企業稅收負擔。但是，由于施工企業涉及砂石、沙土等原料的采購難以取得進項稅發票，大型設備難以抵扣進項稅額等問題的存在，故在“營改增”實施后，短期內有可能造成稅負“不降反升”的尷尬狀況，施工企業仍需要通過系統完善的稅收籌劃措施才能有效降低企業的稅收負擔。
(三)企業內部財務管理的完善是施工企業進行稅收籌劃的基礎
規范的財務管理制度是有效實現稅收籌劃的保證。不規范的企業內部財務管理，一方面導致企業票據賬目管理、會計核算的混亂；另一方面，由于財務人員缺乏相關稅收規則體系，缺乏對稅種稅率、缺乏對相關稅收優惠政策及納稅會計核算調整的了解，導致無法有效利用稅收規則進行稅收籌劃。因此，企業內部財務管理的完善是建筑施工企業進行稅收籌劃的基礎。
三、施工企業稅收籌劃的具體建議
(一)在公司組織結構設計中進行稅收籌劃
《企業所得稅法》規定，居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的，應當匯總計算并繳納企業所得稅。在企業組織機構中可以體現出子公司與分公司的區別。子公司具有獨立的法人資格，而分公司不具有獨立法人地位。因此，分公司企業所得稅應當合并在總公司中繳納。對于建筑施工企業而言，由于項目大多不在同一行政區域，如當地可以享受到所得稅減免政策，可以采用設置子公司的形式進行稅收籌劃。但是，如果母公司自身能夠享受到相關稅收優惠政策，異地分支機構可以通過設置分公司的形式來起到稅收籌劃的作用。
(二)在合同管理中進行稅收籌劃
合同的簽訂是施工企業重要的經營活動內容。稅收籌劃可以通過對相關合同內容及條款的設置來起到降低企業稅負的效果。《營業稅暫行條例》中規定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。如施工企業與建設單位簽訂了建筑安裝工程承包合同，其將該工程分包給其他單位，不論是否參與施工，均應當按照建筑業適用3%的稅率繳納營業稅；如施工企業不與建設單位簽訂承包建筑安裝合同，則應當按照服務業適用5%的稅率繳納營業稅。因此，在建筑施工企業的合同簽訂上，簽訂建筑安裝工程承包合同適用的稅率要明顯低于不簽訂承包合同的情形。因此，通過相關合同簽訂適用稅率的區別，幫助企業合理適用稅率，能夠起到稅收籌劃的作用。此外，總包企業的營業額計算是以取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額，譬如分包方將分包部分開具發票時可以帶出總包方給建設方的營業稅發票，“一稅雙票”避免同一勞務重復納稅。這就要求總包企業在分包工程的過程中，認真做好相關分包款項的會計核算，來減少企業不必要的稅務支出。
(三)在原材料及設備使用方面進行稅收籌劃
根據《營業稅暫行條例實施細則》規定：納稅人提供建筑業勞務(不含裝飾勞務)的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。因此，建筑施工企業施工過程中的原材料、設備及其他物資和動力價款等相關工料費應當計入營業額。因此，在建筑施工企業原材料采購應當盡量采用包工包料的形式，通過與長期合伙伙伴進行采購來降低采購成本，從而降低計入營業稅計稅依據中的原材料價值，進而達到稅收籌劃的效果。在建筑施工企業設備管理方面，企業可以利用相關折舊政策，增加折舊攤銷費用，這樣增加企業成本，進行降低企業收入來起到稅收籌劃的作用。
(四)在勞動用工方面進行稅收籌劃
《企業所得稅法》規定：安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資可以在計算應納稅所得額時加計扣除。因此，建筑施工企業可以在相關事宜的崗位適當安置安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員進行就業，從而達到稅收籌劃的作用。同時，在勞務公共方面，通過與工程勞務公司簽訂《工程勞務分包合同》，一方面相關工程發票可以進行稅前扣除；另一方面，避免了勞務用工本身所可能產生的個人所得稅繳納問題，降低了企業的稅收成本與納稅風險，起到了稅收籌劃的作用。
四、結語
稅收籌劃可以在低納稅風險的環境下幫助企業有效降低稅收負擔。稅收籌劃應當具有全局性、必須對施工企業納稅規則做到充分了解、企業內部財務管理必須完善。在此前提下，通過對企業組織結構規劃、合同有效管理、原材料及設備使用及勞動用工方面的合理安排，能夠幫助建筑施工企業進行有效的稅收籌劃。
參考文獻
[1]周煜.建筑施工企業營改增后的稅收籌劃[J].市場營銷，2014.7.
[2]王俊蘭.建筑施工企業稅收籌劃淺談[J].科學之友，2010，10.
[3]李玉枝，劉先濤.淺論企業稅收籌劃[J].企業經濟，2008，4.
稅收籌劃論文范文二：汽車銷售稅收籌劃與財務風險控制
摘要：面對日益激烈的汽車行業，汽車銷售企業如果想要在當中獲得優勢，其銷售環節的稅收籌劃和風險控制就相對重要，企業應該考慮到權銷售環節的長期發展，在遵守國家規定的前提下，制定出科學合理的生產營銷方案和商務決策，選定好銷售方式，從而使稅收成本降低，有效的避免稅務風險，最終使經濟效益最大化。汽車制造商和汽車專賣店的主要稅種為消費稅、增值稅及營業稅，其能夠利用對稅法條款的研究，發現稅收籌劃的突破口，理清業務流程，規范內控細節，更好的完成稅收籌劃。
關鍵詞：汽車；銷售環節；稅收籌劃；財務風險控制
一、汽車銷售過程的稅收結構
本文所研究的汽車銷售環節的稅收籌劃與風險控制，以汽車專賣店銷售模式為主，包括制造商與專賣店兩個層面的稅收籌劃。當前，我國汽車銷售模式主要包括專賣店、汽車超市、交易市場三大類型。其中，汽車專賣店由汽車制造商授權建立，通過簽訂合同，專賣店獲取汽車制造商特定品牌的經營權，開展營銷活動。模式中，汽車專賣店不論是建設，還是管理、營銷、服務，都應該按照汽車制造商的要求進行，具備整車銷售、零配件提供、售后服務及信息反饋四大功能。按照結構，稅收籌劃以汽車銷售環節為鏈條，包括制造商環節、銷售公司環節及專賣店環節，重點把控消費稅、增值稅及營業稅的籌劃。
二、銷售環節中稅收籌劃的重要性
汽車行業是技術及資本密集型行業，同時還有著經濟效應，能夠推動全經濟鏈條的發展，其屬于國民經濟里的重要角色。當前，我國的汽車市場仍處于需求旺盛的階段，開展專賣店銷售方式，為的就是使自身的市場份額增大，通過鋪設銷售網點及專賣店，汽車制造商實現了地域擴張，能夠按照各網點及專賣店的銷售情況制定決策，是提高制造商競爭力的重要手段。汽車行業的競爭隨著專賣店數量的增長而日益激烈。大部分的汽車專賣店都存在著較大的稅務風險，其原因是地區之間及地區專賣店的管理水平的差距較大。稅務部門在進行稅收檢查的過程中，對汽車制造商出臺的商務決策表示質疑，其覺得一些商務決策沒有遵守有關稅收法律法規，同時還發現部分汽車專賣店存在違法行為。汽車制造商不僅要強化利潤獲取能力，為長期發展提供基礎，也要不斷強化內部管理，實現真正的可持續發展。為了避免稅務風險，汽車制造商應該先科學的對稅收進行籌劃，再建立商務決策和汽車專賣店設計的銷售方案。其中設計銷售方案是汽車銷售環節中的重中之重。由此以來，不僅能夠使汽車制造商和汽車專賣店銷售環節中的成本最小化，獲得更大的節稅利益，還可以根據稅收籌劃調整業務流程，以長期目標為基礎，避免為實現短期利益的最大化而損害了長遠利益，嚴防短期行為。因此，現代汽車生產商及銷售商在構建稅務籌劃辦法時，應當首先以合法性為基礎，設計合法、合規的銷售方案，籌劃涉稅營銷環節，在將稅務風險控制到最低的同時實現企業利潤最大化，促使可持續發展。
三、銷售環節稅收籌劃方案研究和風險點控制
(一)消費稅的稅收籌劃
按照國家消費稅暫行條例的規定，“在中華人民共和國境內生產、委托加工和進口本條例規定的消費品(以下簡稱應稅消費品)的單位和個人，為消費稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納消費稅。”汽車行業里乘用車和中輕型商用客車屬于此規定重點應稅消費品，應在生產環節中納稅。
(二)增值稅和營業稅的稅收籌劃
增值稅和營業稅都屬于流轉稅，其與汽車制造商和經銷商的銷售活動有著緊密關系。增值稅和營業稅所牽扯到的經濟業務通常有交集，會有混合銷售行為、兼營行為等情況出現，并且混合銷售行為和兼營行為在某些情況下能夠相互轉換。這將致使增值稅和營業稅擁有巨大的稅收籌劃空間。
1、利用混合銷售行為和兼營行為開展稅收籌劃
當前，我國稅法規定，混合銷售行為中的涉稅點及涉稅額應由企業年銷售額或營業額所占比重確定，且企業年銷售額及營業額所占比例也決定了營銷涉稅具體涉及增值稅還是營業稅。當前我國汽車制造商與銷售商都是一般納稅人，業務處理中一般以汽車銷售與維修服務為主，因此，當涉及混合銷售，通常會按應稅項目金額征收增值稅。在混合銷售與兼營方式利用的過程中，汽車制造商與銷售商需要把握業務與財務流程的暢通性，嚴密關注銷售行為是否能夠被判定為混合銷售或者兼營。在兼營活動的處理中，若企業無法將單據、宣傳的業務流程進行分離處理，稅務機關很可能將此行為判定為混合銷售，極有可能面臨處罰，并補繳增值稅。財務風險產生。
2、利用減少應納稅額開展稅收籌劃
面對競爭越來越激烈的市場，汽車制造商通過各種途徑激勵汽車專賣店銷售自己品牌的汽車，目的就是維持或擴大所擁有的市場份額；汽車專賣店采用多種營銷途徑從而抓中消費者的眼球，促進產品的推銷。稅法中各銷售方式都有其特有的計征增值稅的規定，汽車制造商和汽車專賣店在銷售方式上都具備自主選擇權，從而能夠通過不同的銷售方式開展稅收籌劃。汽車專賣店的營銷途徑較復雜，包括積分換禮品、買一送一等等。不同的營銷途徑都要注意事前的稅收籌劃。選定折扣方法銷售需控制的風險點是，將銷售額和折扣額抵減的同時，減小銷售額需要掌控定價的尺度，若稅務機關指出價格過低，那么稅務機關將有權核定銷售額。
綜上所述，企業在選定營銷途徑之前，不能急于求成，需要具體了解稅法的有關規定，健全銷售環節的業務手續，選定最優的科學銷售途徑，使稅收成本最小化，降低稅務風險，使得經濟效益最大化。
參考文獻：
[1]殷曉霞.汽車行業稅務籌劃思路[J].會計師，2010(11)
目前，國家頒布了諸多關于增值稅、營業稅和所得稅的優惠政策，而關于消費稅的稅收優惠政策卻較少。如何在有限的空間內盡可能降低消費稅的納稅成本，對于增加企業營業利潤，實現其財務目標——企業價值最大化，具有重要的現實意義。
稅收籌劃又稱為納稅籌劃，是指在遵循稅收法規的前提下，納稅人為實現企業價值或股東權益最大化，在法律許可的范圍內，自行或委托納稅人，通過對經營、投資、理財等事項的事先安排和策劃，以充分利用稅法所提到的包括減免稅在內的一切優惠，對多種納稅方案進行優化選擇的一種財務管理活動。
消費稅是對我國境內從事生產、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人征收的一種稅。確切地說，消費稅是對特定消費品和消費行為征收的一種流轉稅。現行消費稅的納稅范圍包括5類消費品：(1)過度消費會對人體健康、社會秩序、生態環境等造成危害的特殊消費品，如煙、酒、鞭炮、焰火、一次性筷子（2006新增）等。(2)奢侈品、非生活必需品，如化妝品、貴重首飾及高檔手表（2006新增）等。(3)高能耗及高檔消費品，如小汽車、游艇（2006新增）等。(4)不可再生和替代的石油類消費品，如汽油、柴油等。(5)只具有財政意義的消費品，如汽車輪胎等。
稅收籌劃是企業財務管理的一個重要組成部分，企業為了最大限度的降低稅負，謀求合法的經濟利益，有必要在依法納稅的前提下，對稅負不同的多種納稅方案實施優化選擇，能動的利用稅收杠桿，充分發揮稅收籌劃作用。
在相當長一段時間內，我國很多企業仍不具備消費稅籌劃的技術和能力，而是以偷漏稅款等手段減輕稅負。而這一切恰恰說明企業有必要對消費稅進行合理的籌劃，用法律武器維護自身利益。
另外，對消費稅進行合理的籌劃還有助于提高企業的經營管理水平和會計管理水平。籌劃理論和實踐的發展程度實際上是衡量企業經營管理水平和會計管理水平的重要指標。資金、成本和利潤是企業經營管理的三要素，而對消費稅在內的各種稅種的籌劃正是為了實現三要素的最佳效果。因此，企業在生產經營過程中進行消費稅籌劃，是維護企業利益，促進企業健康發展的必由之路。對消費稅進行籌劃一般可從以下幾個方面進行：
一、納稅人的籌劃
由于消費稅是針對特定的納稅人，即僅僅對生產者、委托加工者和進口者征稅，因此可以通過納稅人企業的設立、合并，遞延納稅時間，甚至減少納稅。
我國現行消費稅是與增值稅配合而來的，在增值稅普遍調節的基礎上，發揮重點調節的功能。因此，消費稅的征收范圍比較窄，僅僅局限在15類商品中。如果企業希望從源頭上節稅，不妨在投資決策的時候，就避開上述消費品，而選擇其他符合國家產業政策、在流轉稅及所得稅方面有優惠措施的產品進行投資。如高檔攝像機、高檔組合音響、裘皮制品、移動電話、裝飾材料等。在市場前景看好的情況下，企業選擇這類項目投資，也可以達到規避消費稅稅收負擔的目的。
合并會使原來企業間的購銷環節轉變為企業內部的原材料轉讓環節，從而遞延部分消費稅稅款。如果兩個合并企業之間存在著原材料供應關系，則在合并前，這筆原材料的轉讓關系為購銷關系，應按正常的購銷價格繳納消費稅稅款。而在合并后，企業之間的原材料購銷關系轉變為企業內部的原材料轉讓關系，因此這一環節不用再繳納消費稅，而是遞延到銷售環節再繳納。
如果后一環節的消費稅稅率較前一環節低，則可直接減輕企業的消費稅稅負。因為前一環節應該繳納的稅款延遲到后一環節再繳納，這樣由于后面環節稅率較低，合并前企業間的銷售額在合并后就可適用較低的稅率，因此能減輕稅負。
如A市某糧食白酒生產企業（以下簡稱“甲企業”）委托某酒廠（以下簡稱“乙企業”）為其加工酒精6噸，糧食由委托方提供，發出糧食成本510000元，支付加工費60000元，增值稅10200元，用銀行存款支付。受托方無同類酒精銷售價。收回的酒精全部用于連續生產套裝禮品白酒100噸，每噸不含稅售價30000元，當月全部銷售。那么：
受托方應代收代繳消費稅＝（510000＋60000）÷（1-5%）×5%＝30000（元）
由于委托加工已稅酒精不得予以抵扣，委托方支付的30000元消費稅將計入原材料的成本。
銷售套裝禮品白酒應納消費稅＝100×30000×20%+100×2000×0.5＝700000（元）
應納城市維護建設稅及教育費附加＝700000×（7%＋3%）＝70000（元）
若不考慮銷售費用，該筆業務盈利為：“銷售收入-銷售成本-銷售稅金＝100×30000-（510000＋60000＋30000）-（700000＋70000）＝3000000-600000-770000＝1630000（元）
如果改變方案，甲企業將乙企業吸收合并，甲企業在委托加工環節支付的30000元消費稅將得到抵扣，節省的消費稅、城市維護建設稅和教育費附加費將轉化為公司利潤。
以上只是白酒生產企業并購上游企業的節稅效應。在實際籌劃時還需要考慮許多問題如乙企業股東是否愿意被并購等等。此外，甲企業如果不采取兼并乙企業，而是籌資投資一個生產酒精的項目，也能達到節稅的目的，不過這需要增加投資成本。
二、計稅依據的籌劃
我國現行的消費稅計稅辦法分為從價計征，從量計征和復合計征三種類型，不同的計稅方法有不同的計稅依據。進行消費稅籌劃時，在計稅依據方面大有文章可做。
其一，包裝物押金的籌劃。對實行從價定率辦法計算應納稅額的應稅消費品，如果包裝物連同產品銷售，無論包裝物是否單獨計價，也不論會計上如何處理，包裝物均應并入銷售額中計征消費稅。但如果包裝物并未隨同產品銷售，而是借給購貨方周轉使用，僅僅收取包裝物押金的話，只要此項押金在規定的時間內（一般為1年）退回，可以不并入銷售額計算納稅。因此，企業可以在情況允許時采用出借包裝物的方式，一方面有助于減少計稅依據，降低稅收負擔，另一方面在歸還押金之前，企業可以占有這部分押金的利息。
如某企業銷售商品100件，每件售價500元，其中含木質包裝箱價款50元，如果連同包裝物一并銷售，銷售額為50000元。若消費稅稅率為10%，應納消費稅稅額為5000（50000×10%=5000）元。如果企業不將包裝物隨同消費品出售，而采用收取包裝物押金的方法，規定要求購貨方在6個月內退還，就可以節稅427.35[50×100÷（1+17%）=427.35]元，實際納稅4572.65（5000-427.35）元，此外企業還可以從銀行獲得這5000元押金所孽生的利息。
其二，關聯企業轉移定價籌劃。消費稅的重要特點是單環節計稅，即僅對生產環節計稅，對流通環節和終極消費環節則不計稅。因此，生產（委托加工，進口）應稅消費品的企業，如果以較低的銷售價格將應稅消費品銷售給其獨立核算的銷售部門，則可以降低銷售額，從而減少應納消費稅稅額。而獨立核算的銷售部門，由于處在銷售環節，只需繳納增值稅，不繳納消費稅，這樣可使集團的整體消費稅稅負減輕，但增值稅稅負不變。
如某企業生產鉑金首飾，今年初投資成立了獨立核算的首飾銷售公司，其產品的流轉過程改變為本部將生產的鉑金首飾批發給首飾銷售公司，再由首飾銷售公司實施對外銷售。假設鉑金首飾市場價格是每克158元，而總部供應給首飾銷售公司的批發價是每克128元，低于市場價格30元，其增設銷售環節的結果是消費稅的計稅依據減少了30元。由于鉑金首飾是在生產環節征收消費稅的，且消費稅稅率為10％，因此某企業的這項稅務籌劃取得了每克鉑金首飾減少消費稅3元的節稅效果。
其三，稅率的籌劃。具體而言：
(1)選擇低稅率的原料及工藝進行籌劃。不同原料生產的酒，消費稅的稅率是不相同的，糧食白酒、薯類白酒最高，其他酒則低。所以，可盡量用其他酒的原料（如果品、野生植物等）生產酒，少用糧食白酒的原料生產酒。另外，同一種原料生產的工藝不同，其消費稅的稅率也不同。一般蒸餾法要比過濾方法制出的酒稅率高。同樣是大米，經加溫、糖化、發酵后，采用壓榨釀制的酒屬黃酒，如果經糖化、發酵后，采用蒸餾方法釀制的酒卻屬于糧食白酒。為了降低稅負，在條件許可的情況下，改變舊工藝開發新的流程，盡量采用非蒸餾方法生產酒。另外以白酒為酒基的配制酒、泡制酒相對應的稅率過高，所以在配制酒、泡制酒（包括制藥酒）可盡量用黃酒作酒基。
（2）兼營不同稅率應稅消費品的籌劃。稅法規定，納稅人兼營不同稅率應稅消費品，應分開核算不同稅率應稅消費品的銷售額、銷售數量。未分別核算的或將不同稅率的應稅消費品組成成套消費品銷售的，從高適用稅率。這就要求企業健全會計核算，按不同稅率的應稅消費品分開核算。如果為達到促銷效果，采用成套銷售方式的，可以考慮將稅率相同或相近的消費品組成成套銷售。如可以將不同品牌的化妝品套裝銷售，而如果將護膚護發品（消費稅稅率為0）和化妝品（消費稅稅率為30%）組成一套銷售，就會大大增加企業應納的消費稅。同樣，將稅率為20%的糧食白酒和稅率為10%的藥酒組成禮品套裝銷售也是不合算的。除非企業成套銷售所帶來的收益遠遠大于因此而增加的消費稅及其他成本，或者企業是為了達到占領市場、宣傳新產品等戰略目的，否則單純從稅收角度看，企業應將不同稅率應稅消費品分開核算，分開銷售。
（3）混合銷售行為的籌劃。稅法規定，從事貨物的生產、批發或零售的企業，以及以從事貨物的生產、批發或零售為主，并兼營非應稅勞務的企業的混合銷售行為，視同銷售貨物，應當征收增值稅。若貨物為應稅消費品，則計算消費稅的銷售額和計算增值稅的銷售額是一致的，都是向購買方收取的全部價款和價外費用。價外費用包括價外向購買方收取的手續費、補貼、包裝物租金、運輸裝卸費、代收款項等諸多費用。如摩托車生產企業既向客戶銷售摩托車，又負責運送所售摩托車、并收取運費，則運費作為價外費用，就應并入銷售額計算征收消費稅。如果將運費同應稅消費品分開核算，則可以減少銷售額，少納消費稅，運費部分只納3%的營業稅，而無需按應稅消費品的高稅率納消費稅。現在由于客戶日益重視售后服務，企業可以考慮設立售后服務部、專業服務中心等來為客戶提供各種營業稅或增值稅應稅勞務，將取得的各種勞務收入單獨核算、單獨納稅，以避免因消費稅高稅率而帶來的額外負擔。例如，白酒生產企業就可以成立專門的運輸中心來運輸所售白酒，所收運費繳納3%的營業稅，而不用按20%繳納消費稅，這樣就節約了納稅支出。
第四，利用“臨界點籌劃”和稅收優惠政策籌劃。具體包括：
一是避開高稅率，選擇低稅率。如某啤酒廠2004年生產銷售某品牌啤酒，每噸出廠價格為3000元。2005年，該廠對該品牌啤酒的生產工藝進行了改進，使該種啤酒的質量得到了較大提高。按常理產品質量提高后，產品價格會相應提高，但該廠沒有提高產品價格，反而降低了價格，每噸定為2980元。因為該廠在定價時充分考慮了啤酒消費稅實行從量課稅制度，從2001年5月起，實行差別定額稅率，每噸啤酒出廠價格在3000元（含3000元）以上的，單位稅額250元/噸；3000元以下的，單位稅額220元/噸。雖然按原廠家3000元的定價每噸需要繳納250元消費稅，收益2750元；但定價降為2980元后，每噸繳納220元消費稅，收益增加為2760元，僅此項不僅增加了10元的收益，而且由于價格優勢，可以增強市場競爭力。不過在本案中存在稅收臨界點問題，即啤酒出廠價定價為每噸3000元以上或3000元以下時，就會因為定價導致稅負上升或下降。
二是充分享受稅收優惠政策。企業應注意把握稅收政策中的優惠政策，盡量避開高稅率和避免繳納消費稅，最終達到節稅的目的。
目前我國許多企業不僅已有效實施了稅務籌劃并取得了一系列的成效，但是依然存在許多不足和違規之處。筆者認為，要搞好稅務籌劃，實現稅后收益最大化，在實踐中需注意以下幾個問題:
首先，籌劃時應把握好“度”。不應把稅務籌劃演變為避稅、逃稅。避稅雖然不違法，但卻違背了國家立法意圖和道德，鉆法律空子。逃稅則是明顯違反了稅收法律規定，是國家不允許的。稅收籌劃的目的是節稅，使企業承擔較小的納稅成本，必須在稅收法律、制度規定的范圍內進行。
其次，必須在規定的期限及地點納稅。稅法規定了消費稅的納稅期限及納稅地點，企業必須認真履行納稅義務，在規定期限內和規定地點及時足額繳納稅款。否則就要接受加收滯納金和罰款等懲罰，甚至應稅消費品還有可能被保全和強制執行，這樣就大大增加了企業的稅收負擔，增大了企業的財務風險，對企業經營極為不利。
[關鍵字]新會計準則；房地產企業；稅收籌劃
一、引言
隨著我國稅收制度的逐步發展，稅收籌劃已日益成為房地產企業實現成本降低、效益增加目標的重要選擇。實際上，會計是稅收的基礎，稅收籌劃正體現了納稅人對會計和稅收環境的反應和適應，因此，新企業會計準則的變化必然對我國稅收和稅收籌劃有重大的影響。
房地產行業作為我國的重要經濟增長點，是國民經濟中不可或缺的重要組成部分。然而，被認定為“暴利行業”的房地產近年來引起了社會的廣泛關注，國家稅務總局也針對房地產企業的稅收管理出臺了相關文件，并不斷地進行調整和完善。2007年，國家出臺了房地產企業土地增值稅要進行全面清算的規定。2008年，國家增加了房地產企業所得稅的預繳比例。2009年，為了應對金融危機沖擊，出臺了旨在促進房地產市場平穩運行的“救市”政策，不僅改變了預繳方法，且降低了預繳率，項目計稅毛利率也下降5個百分點。2010年春以后，各地房價紛紛上漲，為了維護樓市穩定，國家又加強了對其的稅收監管：進一步明確完工產品的確認條件；進一步細化房地產開發費用扣除。房地產開發從立項、建設、銷售到使用涉及十多種稅，占我國現行稅法體系中實體稅稅種的50%左右。房地產相關人士甚至認為房地產企業的銷售收入將被課以最高達73%的稅收。可以說，房地產在我國是一個重稅行業。面對國家嚴格的宏觀調控政策和同行業對手的激烈競爭，為了實現企業的長期目標，房地產企業自然有實施納稅籌劃的內在動力和外在壓力。
二、房地產業稅收籌劃的基本理論
稅收籌劃是指納稅人在符合國家法律及稅收法規的前提下，通過對經營活動的優化安排，選擇最優的納稅方案，既合理又合法地減稅、節稅，以達到稅負最小化的財務籌劃活動。
（一）房地產企業涉及的稅種分析
目前，我國在房地產開發、轉讓、保有、出租等諸多環節分別征收土地增值稅、營業稅、城市維護建設稅及其教育費附加、企業所得稅、個人所得稅、城鎮土地使用稅、房產稅、印花稅、耕地占用稅、契稅等十多種稅。
與其他行業的企業相比，房地產企業涉及的稅種較多，稅負較重，主要財稅特點如下：
1．房地產企業復雜的多元化業務需要精細的財稅管理。房地產企業的主要開發經營活動包括規劃設計、征地拆遷、房產建造、工程驗收、經營銷售等，其經營內容廣泛，經營業務多元，投資主體復雜，多樣化的經營活動需要復雜而精細的管理流程和財稅管理模式與之相適應。
2．房地產企業資金籌集多元性、現金流轉復雜化。房地產企業籌集資金的主要渠道包括預收購房定金或預收建設基金、預收代建工程款、土地開發及商品房貸款、發行企業債券、其他經濟實體聯合開發的投資、通過資本市場發行股票籌集資本等等，資金籌集方式多樣，現金流轉復雜。
3．房地產企業成本、費用結構復雜。房地產企業開發成本主要有征地拆遷費、前期工程費、基礎設施建設費、建筑安裝工程費、公共配套設施建設費、開發間接費等。房地產企業的經營成本主要包括土地轉讓成本、商品房銷售成本、配套設施銷售成本、出租房產經營成本、出租土地經營成本等。由此可見，房地產企業涉及的成本費用結構特別復雜。
（三）房地產企業稅收籌劃技術
房地產企業由于業務范圍廣，經營活動復雜，因此，采用的籌劃技術也是多種多樣，根據其行業特點和經營業務，對其采用的籌劃技術可以歸納如下：
1．稅基籌劃技術
房地產開發占用資金量大，需要不斷籌措資金才能維持其開發能力，而資金籌集中的稅收籌劃集中于如何降低稅基。銀行貸款籌資、發行債券籌資等都是債務融資方式，可以利用利息抵稅效應減低稅負，而發行股票籌資則屬于權益資金模式，只能按稅后利潤分配，不能有效降低稅基。
2．收入實現技術
主營業務收入的籌劃，其切入點是運用實現技術，合理控制和確認收入的實現，減低稅負。對于房地產企業來說，稅收政策對其收入的約束是相當嚴格的，預售收入也要按預計利潤調增應納稅所得額，預繳企業所得稅。房產銷售定金、預收房產款都要納入收入總額繳納營業稅。
3．費用攤銷技術
房地產項目的開發周期長，通常是跨年度經營，稅收籌劃人員應該充分考慮相關費用的會計處理問題，比如借款費用的資本化或費用化問題；突破業務招待費等費用的稅前列支限額的限制，及時確認能夠當期扣除的損失等等，都是運用攤銷技術的重要籌劃內容。
4．轉化技術
房地產開發企業除了自行獨立開發、銷售房產這一傳統經營模式外，還可以采用合作建房、代建房等形式多樣的經營模式，轉化技術對于房地產開發企業來說，其效果非常顯著。
5．規避平臺籌劃技術
土地增值稅適用四級超率累進稅率，存在著明顯的稅率跳躍臨界點。對此，可以利用規避平臺籌劃規律進行籌劃節稅，其關鍵性的操作就是控制增值率，可以通過對價格和扣除額的調節來實現。
三、新會計準則下房地產企業的稅收籌劃
與房地產企業相關的有九大會計準則。本文將嘗試在與房地產企業有直接相關性且涉及企業日常經營業務的四大會計準則下對房地產企業進行稅收籌劃研究，四個準則分別是《投資性房地產》、《建造合同》、《利息費用》和《收入》。
（一）《投資性房地產》準則下房地產企業的稅收籌劃
投資性房地產轉讓或出租業務中所獲得的轉讓收入或租金收入將涉及不同稅種，包括營業稅、城市維護建設稅及教育費附加、土地增值稅、房產稅、印花稅以及契稅等。房地產企業持有投資性房地產的目的多數是用于出售，房產出售涉及一項重要稅收，即土地增值稅。土地增值稅是對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，就其轉讓所取得的增值額征收的一種稅。對土地增值稅的籌劃，關鍵點在于控制增值額，而增值額就是轉讓收入減除稅法規定的扣除項目金額后的余額，因此，我們可以通過調節房產銷售價格和扣除項目金額來實現土地增值稅的籌劃。一是合理制定房地產的售價二是盡量提高扣除項目的金額。房地產企業建造普通標準住宅出售時，在免稅臨界點附近，收入增加或成本費用減少的金額將小于稅收增加的金額，得不償失，是納稅。當售價或其他扣除項目金額處于納稅時，應采用降低售價或增加其他扣除項目金額等辦法，使其擺脫納稅，從而達到節稅的目的，實現經濟利益最大化。當然，在增加其他扣除項目金額時，應注意稅法對可扣除項目的具體規定。
（二）《建造合同》準則下房地產企業的稅收籌劃
建造合同準則是新會計準則的第15號準則，它與房地產行業直接相關。該準則主要強調的是對代建房的規范，目的是用于規范房地產建筑商建造工程合同的確認、計量和相關信息的披露，對房地產企業產生了較大的影響。新準則和舊準則相比，建造合同準則沒有實質性的改變，但對建造合同的修訂和完善，也為房地產企業帶來了更多的籌劃空間。房地產開發形式多種多樣，比如有自主開發、代建房和合作建房等。稅法對各種建房方式進行了界定，不同建房方式的稅收待遇是存在差別的，因此房地產企業運用這些特殊政策進行稅務籌劃，其節稅效果是很明顯的。比如，房地產開發企業獨立開發項目出售的，不僅要按3%的建筑業勞務對建造行為繳納營業稅，房地產銷售時還得按四級超率累進稅繳納土地增值稅和按5%的銷售不動產行為繳納營業稅，除此之外，還要按實際繳納營業額繳納城市維護建設稅和教育法附加。很明顯，房地產企業以自主開發形式開發房地產稅負相當重。然而，我們有時可以通過選擇代建房和合作建房的方式進行稅收籌劃，以減輕房地產企業的稅負。
（三）《借款費用》準則下房地產企業的稅收籌劃
《借款費用》準則規定，凡符合資本化條件的借款費用應當予以資本化，計入相關資產成本；不符合資本化條件的借款費用不能直接予以資本化，而應在發生當期確認為期間費用，直接計入當期損益。借款費用準則著重解決了借款費用的確認和計量問題，尤其是借款費用資本化的條件和金額的計量問題。借款費用準則下企業的節稅途徑可以從以下四個方面考慮：當企業處于虧損年度或有前五年虧損可抵扣時，利息支出應盡早資本化；當企業處于盈利年度，利息支出盡量予以費用化，可以降低土地增值額和加大在企業所得稅前的扣除；房地產企業應盡量向金融機構貸款，以免遭稅務機關對超額利息的剔除；同時，企業還得注意利息支出的合法性問題。
（四）《收入》準則下房地產企業的稅收籌劃
新企業會計準則中的收入準則完善了企業銷售收入的確認條件。準則規定，銷售商品收入必須同時滿足5個條件才能予以確認。嚴格的收入確認條件也為房地產企業的延遲收入確認時間帶來了稅收籌劃空間。
1．分期收款的稅收籌劃
根據有關規定，不動產的銷售以不動產的法定所有權轉讓后確認收入。但是，由于房地產市值普遍較高，買方市場一般很難一次清購房款，分期收款銷售房產就成了房地產業的一大營銷策略，在這種情況下，為了體現會計上的謹慎性原則，企業不能按銷售價格總額確定收入，會計人員應對估計不能收回的，不能確認收入，已經收回部分價款的只將收回部分確認為收入。所以，企業應按合同規定的收款時間分次確認收入，并相應地分次結轉成本。這樣，企業延遲了收入確認時間，也就意味達到了延遲繳納各種稅款的目的，起到節稅的作用。因此，我們建議房地產企業合理利用分期收款的方式達到稅收籌劃目的。
2．預售房款的稅收籌劃
房地產銷售業務收入結算方式復雜，往往采用預收房款這種方式解決房產開發的部分資金不足問題。根據有關規定，房地產企業采用預收款方式銷售房地產，收款的當天會發生營業稅的納稅義務。然而，企業收到向其他往來單位的借貸款或者企業收到由其他往來單位的歸還借款，收款的當天是不會發生營業稅納稅義務的。因此，對預收性質的房款，企業可以與客戶商量簽訂協議，將預收購房款在賬上處理為往來單位墊付款，則能推遲營業稅確認的時間，從而起到延遲繳納營業稅的籌劃效果。同時，也延遲了所得稅和其他相關稅費的繳納時間。一方面解決了房地產企業開發資金不足問題，另一方面，企業還獲得了稅款資金的時間價值，籌劃成果非常明顯。因此，我們建議房地產企業合理利用預售房款轉化技術達到稅收籌劃目的。
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關鍵詞：《稅收籌劃》；稅種；案例；模式
中圖分類號：G642.41 文獻標志碼：A 文章編號：1674-9324（2012）09-0101-02
《稅收籌劃》課程是繼國家稅收課程之后的又一門屬于高等學校財經類專業基礎課程，它不僅是培養財經類學生提高各項專業技能的重要渠道，而且也更是各類企事業單位對財經類人才（尤其是財會人員）所要求具備的基本知識和操作技能。隨著社會的發展，人們收入水平的提高，每一個“經濟人”在履行納稅義務的同時都在盡最大可能追求實現節稅收益，所以《稅收籌劃》課程也逐步成為高等院校其他專業學生選修的一門專業素質課程。掌握一定的稅收籌劃知識成為新時代經濟發展的要求。筆者在結合所選該門學科學生所具專業多樣性的前提下，嘗試采用綜合性啟發式教學的方法，采取教師指導+學生自學的模式取得了很好的效果。為了激發學生學習的積極性和主動性，培養學生思考問題、解決問題的能力，每一部分都以案例的形式展開教學，程序基本是五步：引入案例、針對案例提出問題、分組討論分析問題、找到解決問題的思路和總結。本文以增值稅一般納稅人的稅收籌劃為例展開論述。
一、回憶舊知識
此環節非常重要，因為要想學會稅收籌劃，首先要會計算如何納稅。如何計算應納稅額是在國家稅收課程中所學的知識，此門課程開設在《稅收籌劃》課程之前的學期，學生基本已經忘記了，在這種遺忘舊知識的前提下學習本課程，很難達到教學目的。所以，在講課之前回憶舊知識舊內容非常重要，這是對開展以下教學內容的鋪墊，但是如何回憶所學內容呢？如果單純的以教師提問理論知識學生回答的形式來回憶，就會讓學生進入死記硬背的狀態，不能發揮學生靈活運用知識的能力。因此建議這樣安排教學程序：第一，引入案例。讓學生自己根據所學知識回憶如何計算增值稅應納稅額。[案例]假設每一個學生畢業后都自己創業成為老板，作為一般納稅人，請根據當月的業務安排情況，如何確定當月應繳納的增值稅額？老師根據學生的分析情況，大體了解學生對以往知識的掌握程度，為第二環節打下基礎。第二，設疑。根據案例，由老師提出具體問題，引導學生回憶相關基礎知識。（1）我國增值稅采用的計稅方法及其計算公式是什么？（2）如何確定計稅銷售額？（3）準予抵扣的進項稅額有哪些規定？（4）不準抵扣的進項稅額有哪些規定？第三，解疑。讓學生來回答，主要是強化回憶其在《國家稅收》課程中所學的內容。第四，總結。老師把一般納稅人的計算公式寫出來，然后對每一項內容進行深入的分析，所謂“彩線穿珍珠”，這樣條理比較清晰。具體表示如下：
通過四個環節的進行，學生把以前所學知識全部回憶，并加深印象，為新課程的開始打下堅實的基礎。
二、教師指導學生自學新內容
這是本次教學的重點內容，也是學會如何籌劃，掌握基本籌劃思路的關鍵所在。教學上如果仍然采取傳統的填鴨式教學，不能培養學生的發散性思維，也不能調動學生學習的積極性和對新知識運用的創新性。所以本環節教學采用“指導+自學”的教學模式，引入案例，采用分組討論的形式，調動學生的積極主動性，同時培養學生學習新知識的興趣，在教與學的過程中掌握新知識，化被動接受為主動學習。仍以上述學生的假設案例為例。第一，提出問題。①作為納稅人的企業是否可以實現少繳稅或不繳稅的目的，實現最大的利潤空間？②如果能，應該用什么方法？③在這些方法里，那些是最佳的、并且是合法的途徑？④對合法的途徑提出自己的安排思路。第二，分析問題。首先安排學生成立小組進行討論，討論結束后以書面的形式總結答案；然后安排小組之間互相提問，把相互之間解決不了的問題記錄下來，最后上交老師。第三，解決問題。老師根據學生的討論結果以及形成的問題進行解答，幫助學生揭開疑問，理清思路。第四，歸納總結。在老師的指導下，讓學生自學指定的教學內容，并歸納總結。
三、理論聯系實踐，靈活運用所學理論知識
這是本次教學的關鍵環節，是對所學理論知識的運用，老師結合現實中的熱點問題提供2～3個案例供學生進行實戰練習。通過真實的例子，把所學理論知識運用到具體案例中，這是培養學生自我解決問題的能力的途徑之一，也是對本次教學內容是否成功的考查方法之一。讓學生在對具體案例的分析解決中把知識學活、學精、學通，這也是大學教育的最終目的所在。本環節仍然采用分組討論，教師從中指導的形式，啟發學生從何處著手才能運用所學知識，其中注意的關鍵問題是什么，以此培養學生解決問題的能力。第一，引入案例。[案例]某公司主要從事大型電子顯示屏生產，同時利用現有力量為客戶提供電子顯示屏及相關設備的設計、安裝和維修保養業務，假如某年某月實現設計費收入1000元，產品銷售收入25000元（含稅），安裝費收入800元，維修費收入500元。作為一個以產品生產為主的企業，被稅務部門認定其為一般納稅人，其所有收入全部作為混合銷售收入計算繳納增值稅，稅率為17%，本月進項稅額為2000元。該公司財務主管向稅務顧問詢問如何才能降低其稅收負擔？第二，提出問題。（1）能否降低稅負？（2）如何籌劃才能降低稅負？第三，分析問題：組織學生進行討論，老師參與其中并進行指導，最后找出籌劃思路：此公司從事電子顯示屏的設計安裝，如果每次都是和產品的銷售連在一起，屬于混合銷售行為應當一并征收增值稅。但如果這些設計安裝業務并不是與產品銷售連在一起而是單獨承攬的則可以作為兼營業務，在分別核算的情況下，經稅務機關批準可以按規定繳納營業稅。第四，解決問題。讓學生根據上述討論的結果進行計算比較來驗證結果正確與否。籌劃前：應納稅額=銷項稅額-進項稅額=（1000+25000+800+500）÷（1+17%）×17%-2000=1966.67元。籌劃后：應納增值稅=銷項稅額-進項稅額。=25000÷（1+17%）×17%-2000=1632.48元。應納營業稅=（1000+800+500）×5%=115元。共納稅額=1632.48+115=1747.48。顯然，籌劃思路正確，企業稅負降低。第五，結論。根據上述計算結論，指導學生為該企業提供合理的建設性建議，即，怎樣做才能達到籌劃的目的？兩條途徑滿足要求：（1）與稅務機關協商作為兼營業務單獨進行核算，按規定繳納營業稅。（2）如果與稅務機關協商不成，而條件具備可將設計與安裝業務分立出去，單獨成立一個企業作為營業稅納稅人繳納營業稅。
四、課后布置作業，鞏固所學知識
每章內容結束后，給學生留作業，讓學生自己查閱資料尋找合適的案例進行練習并上交作業，老師批改作業并把典型案例作為教學內容講解給所有學生。這是對學生自己解決問題能力的考查，讓學生不在教師的指導下自己解決問題，讓學生不要心存依賴心理，以此培養學生獨立解決問題的能力。
總之，將綜合性啟發式教學方式貫穿于教學之中，目的是調動學生學習知識和研究問題的興趣。課堂上采取教師講授與指導，學生自學討論相結合的方法，把枯燥的理論講解變為活躍的討論研究。這樣可以強化學生學習的自主性，增加教學的廣度與深度，培養和提高學生獨立地獲取知識、提出問題、分析問題、解決問題的能力。
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[2]安仲文.對創建《國家稅收》校級和自治區級精品課程的若干思考[J].廣西財政高等專科學校學報，2003，（9）.
關鍵詞:納稅理性;偷逃稅;稅務籌劃
“理性經濟人”是經濟學的一個基本假設,企業作為市場經營的利益主體,其目標是追求企業經濟利益的最大化。因此,企業自然希望能少納稅甚至不納稅,總是想方設法減輕自己的稅收負擔。在法制不完善的稅收環境下,這種動機往往演變為違法的偷逃稅行為。隨著我國稅收法制建設的進一步完善和稅收征管水平的提高,偷逃稅行為在一定程度上得到了遏制,納稅人開始轉向運用科學的稅務籌劃手段合法減輕自己的稅收負擔。作為不同的利益主體,企業納稅人追求的是稅后利潤的最大化,而稅務機關則盡可能保證國家稅款的應收盡收和及時征繳入庫。因此,企業納稅人與稅務機關稅收征納的博弈客觀存在,只是在不同稅收環境下兩者之間的策略選擇存在一定的差別。
一、企業偷逃稅與稅務機關的博弈分析
假定企業納稅人欲通過偷逃稅手段減輕稅負,模型中只考慮稅務機關行為對企業偷逃稅行為的影響,此時的博弈雙方是企業和稅務機關。博弈模型的建立:局中人(1)企業,局中人(2)稅務機關。博弈雙方的策略:企業為偷逃稅或不偷逃稅也不籌劃,稅務機關為稅務查獲或未查獲。這里仍作如下假設:偷逃稅款額為T,被稅務機關查獲的概率為P,查獲后應補繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,查獲后用于尋租以減輕處罰的支出為F,因此影響預期收益的因素有T、P、C32、F(為研究上的方便,這里不考慮企業開展偷逃稅行為的額外成本支出,如設置兩套賬成本、心理成本等)。根據假設條件分析得出企業納稅人的得益矩陣,如圖1所示[1]:
從可以分析得出,納稅人的預期收益為:
U=T×(1-P)+(-C32)×P
=T(1-P)-C32×P=T(1-P)-λT×P
=T[1-(1+λ)P]
其中稅收處罰率λ=C32/T,當T[1-(1+λ)P]>0,即(1+λ)P<1的情況下,納稅人將獲取偷逃稅收益U>0,此時企業就有了偷逃稅的經濟激勵;但企業并不一定選擇偷逃稅行為,其具體行為的選擇取決于納稅人的依法納稅意識和稅法遵從度[1]。
當T[1-(1+λ)P]<0,即(1+λ)P>1的情況下,納稅人偷逃稅收益U<0,此時企業偷逃稅行為是不經濟的,但企業不一定選擇不偷逃稅。這里需要考慮一個特殊因素——稅務尋租,當不存在稅務尋租途徑時,由于偷逃稅的預期收益小于零,企業不會選擇完全不經濟的偷逃稅行為;當存在稅務尋租途徑,企業的具體行為選擇取決于尋租支出F和逃稅支出T+C32之間的關系。若F>T+C32,則企業納稅人不會選擇偷逃稅行為,若F具體來說,在稅收處罰率λ既定的情況下,當查獲概率P<1/(1+λ)時,企業的理性納稅行為是偷逃稅行為;當查獲概率P>1/(1+λ)時,企業的理性納稅行為是納稅遵從,但在存在稅務尋租的特殊情況下企業的納稅遵從也有可能轉化為偷逃稅行為。在企業偷逃稅行為被查獲的概率P既定的情況下,當稅收處罰率λ<(1-P)/P時,企業傾向于偷逃稅的理性納稅行為;當稅收處罰率λ>(1-P)/P時,企業傾向于依法納稅。因此,為有效遏制納稅人的偷逃稅行為,稅務部門應從兩個方面著手:一是加大稅收稽查力度,二是加大稅收處罰力度,提高違法行為的查獲概率和稅收處罰率,從而促使納稅人依法納稅。
二、企業稅務籌劃與稅務機關的博弈分析
嚴格意義上講,稅務籌劃是符合國家立法意圖的一種合法行為,但這種“合法性”客觀上還需要稅務行政執法部門的“確認”,而在這一確認過程中客觀存在著稅務行政執法的偏差,使得企業稅務籌劃的成功與否存在很大程度的不確定性。對企業和稅務機關來說,二者之間的信息不對稱主要表現在企業無法準確預測稅務機關對企業稅務籌劃行為的認定態度,稅務機關也不可能完全掌握企業所有真實的納稅信息[2]。因此,企業納稅主體與稅務機關成為非完全信息博弈下的雙方主體。
假定企業所處的環境是一個穩定的經濟環境,則企業優先選擇開展稅務籌劃,模型中只考慮稅務機關行為對企業稅務籌劃的影響,此時的博弈雙方是企業和稅務機關[3]。博弈模型的建立:局中人(1)企業,局中人(2)稅務機關。博弈雙方的策略:企業為籌劃或不籌劃,稅務機關為稅務稽查或不稽查。這里仍作如下假設:企業開展稅務籌劃的直接成本為C1,機會成本為C2,稅務籌劃被稅務機關認定為違法行為的風險成本即加收滯納金和稅收處罰的金額為C32;企業稅務籌劃的節稅利益為T;稅務機關進行稅務稽查的稽查成本為C。
當企業選擇了開展稅務籌劃,稅務機關具有進行稅務稽查或不進行稅務稽查這兩個選擇。當稅務機關不進行稅務稽查時,企業的收益函數為U=T-C1-C2;當稅務機關進行稅務稽查時,如果認為企業的稅務籌劃是合法的,此時企業的收益函數為U=T-C1-C2;如果認為企業的稅務籌劃是違法的,此時企業的收益函數為U=-C1-C2-C32[4]。
由于受稅收征管力量和水平的影響,稅務機關客觀上并不對每個企業開展稅務稽查。假設企業估計稅務機關開展稅務稽查的概率為P1,不開展稅務稽查的概率為1-P1;稅務機關開展稅務稽查的情況下,對企業稅務籌劃“合法性”的認定概率為P2,對企業稅務籌劃“非合法性”的認定概率為1-P2,則企業開展稅務籌劃的期望收益為:
U=(T-C1-C2)×(1-P1)+(T-C1-C2)×P1×P2+(-C1-C2-C32)×P1×(1-P2),企業不開展稅務籌劃的期望收益為:U=0。
(一)稅務機關的策略選擇
盡管稅務機關開展稅務稽查的目的在于嚴格稅收征管,監督企業依法納稅,現實中并不一定遵循成本收益原則,但為了研究上的方便,這里假定稅務機關也是理性經濟人,在選擇稅務稽查時遵循成本收益原則。當企業開展稅務籌劃時,稅務機關開展稅務稽查的期望收益為:U=-C×P2+(T+C32-C)×(1-P2);稅務機關不開展稅務稽查的期望收益為:U=0。當企業不開展稅務籌劃時,稅務機關開展稅務稽查的期望收益為:U=-C;不開展稅務稽查的期望收益為:U=0。從以上分析可以看出,當企業開展稅務籌劃時,只有當稅務機關的期望收益U=-C×P2+(T+C32-C)×(1-P2)>0,即P2<(T+C32-C)/(T+C32)時,稅務機關應選擇稅務稽查策略;當企業不開展稅務籌劃時,稅務機關應采取不稽查策略。
(二)企業稅務籌劃的一般策略選擇
當稅務機關開展稅務稽查時,若企業估計稅務機關對企業的稅務籌劃認定為合法時,企業將選擇籌劃策略以取得稅收收益,此時企業稅務籌劃的期望收益為:U=T-C1-C2,且U>0;若企業估計被認定為違法行為時,企業將選擇不籌劃策略,此時企業稅務籌劃的期望收益為:U=-C1-C2-C32<0。即當稅務機關開展稅務稽查情況下,企業的收益函數:
P2>(C1+C2+C32)/(T+C32),
此時企業應選擇開展稅務籌劃策略;當稅務機關不開展稅務稽查時,因為T-C1-C2>0,企業應選擇稅務籌劃策略。只有當企業開展稅務籌劃的期望收益:
P1×(1-P2)<(T-C1-C2)/(T+C32),
此時企業選擇稅務籌劃策略。
結合前面對稅務機關與企業稅務籌劃的策略選擇分析,只有當(C1+C2+C32)/(T+C32)
三、企業特殊策略選擇的經濟博弈分析
這里的特殊策略選擇是指企業納稅人在一定的外部環境下,為減輕稅收負擔所選擇的合法籌劃或非法籌劃,即選擇合法的稅務籌劃行為還是違法的偷逃稅行為[5]。假定在相對穩定的稅收環境下,企業欲通過一定手段減輕自身稅負,模型中只考慮稅務機關行為對企業行為選擇的影響,此時的博弈雙方是企業和稅務機關。博弈模型的建立:局中人(1)企業,局中人(2)稅務機關。博弈雙方的策略:企業為偷逃稅或稅務籌劃,稅務機關為稅務稽查或不稽查。
這里仍作如下假設:節稅額為T,稅務機關的稽查概率為P3,并假定企業的偷逃稅行為一旦稽查即被查出,而企業的稅務籌劃行為被認定為合法;偷逃稅被查獲后應補繳稅款為T,加收滯納金并處罰金為C32,企業開展稅務籌劃的直接成本為C1,機會成本為C2。因此影響偷逃稅行為預期收益的因素有T、P3、C32,影響稅務籌劃行為預期收益的因素有T、C1、C2(這里不考慮企業開展偷逃稅行為的額外成本支出,也不考慮現實中可能存在的稅務尋租成本)。為研究上的方便,現引入三個相對率指標反映這些不同的影響因素:一是稅收處罰率λ,即λ=C32/T;二是稅務籌劃節稅成本率δ,即δ=(C1+C2)/T,三是稅務稽查概率P3。可以分析得出納稅人偷逃稅的預期收益為:
U1=T×(1-P3)+(-C32)×P1
=T(1-P3)-C32×P3
納稅人稅務籌劃的預期收益為:
若U2=(T-C1-C2)×(1-P3)+(T-C1-C2)×P3=(T-C1-C2);
則U1-U2=(C1+C2)-(T+C32)×P3。
當U1=U2,即:
(C1+C2)-(T+C32)×P3=0時,企業采取偷逃稅行為與開展稅務籌劃行為取得的預期收益是一致的。對該式進行調整分析,兩邊均除以T,則得出δ-(1+λ)P3=0。在λ和P3既定的條件下,當U1-U2>0,即稅務籌劃節稅成本率δ>(1+λ)P3時,企業偷逃稅行為的預期收益大于開展稅務籌劃的預期收益,此時企業的最佳選擇是偷逃稅行為;當U1-U2<0,即稅務籌劃節稅成本率δ<(1+λ)P3時,企業開展稅務籌劃的預期收益大于偷逃稅行為的預期收益,此時企業的最佳策略選擇是開展稅務籌劃。因此,企業應盡可能降低稅務籌劃節稅成本率,以提高稅務籌劃行為的經濟效益。
在δ和P3既定的條件下,當U1-U2>0,即稅收處罰率λ<(δ-P3)/P3時,企業偷逃稅行為的預期收益大于開展稅務籌劃的預期收益,此時企業的最佳選擇是偷逃稅行為;當U1-U2<0,即稅收處罰率λ>(δ-P3)/P3時,企業開展稅務籌劃的預期收益大于偷逃稅行為的預期收益,此時企業的最佳策略選擇是開展稅務籌劃。因此,稅務機關應加大稅收處罰力度,遏制納稅人的偷逃稅行為,促進企業開展合法的稅務籌劃行為。
在δ和λ既定的條件下,當U1-U2>0,即稅務稽查概率P3<δ/(1+λ)時,企業偷逃稅行為的預期收益大于開展稅務籌劃的預期收益,此時企業的最佳選擇是偷逃稅行為;當U1-U2<0,即稅務稽查概率P3>δ/(1+λ)時,企業開展稅務籌劃的預期收益大于偷逃稅行為的預期收益,此時企業的最佳策略選擇是開展稅務籌劃。因此,稅務機關應加大稅務稽查力度,引導企業減輕稅收負擔的方式由違法的偷逃稅行為轉向合法的稅務籌劃行為。
四、結語
經濟激勵是影響企業理性納稅行為的根本誘因。偷逃稅作為一種違法行為,其可能的預期收益客觀上受稅務機關查獲概率、稅收處罰力度等因素的影響。企業稅務籌劃作為一項合法的理財行為,其預期收益客觀上受稅務籌劃節稅成本率、稅務機關對稅務籌劃的合法性認定等因素的影響。因此,為了有效遏制或減少納稅人的偷逃稅行為,引導和促進企業開展合法的稅務籌劃行為,稅務機關應加大稅務稽查力度,加大對偷逃稅等違法行為的稅收處罰力度,減少納稅人偷逃稅的收益預期,有效降低納稅人偷逃稅行為的內在經濟激勵。同時,加強稅務機關人員的職業道德與業務素質教育,從根本上堵住納稅人稅務尋租的源頭,科學認定納稅人的稅務籌劃行為,從而切實體現稅收執法的嚴肅性和公正性。對于企業納稅人來說,應在依法納稅的基礎上運用科學的稅務籌劃手段減輕自身稅收負擔,盡可能減少稅務籌劃成本支出,降低稅務籌劃節稅成本率,以取得較好的稅務籌劃效果。在此基礎上,納稅人依法開展稅務籌劃、依法納稅,稅務機關依法征稅,這樣才能真正體現和諧的稅收征納關系,實現“稅企雙贏”的最佳效果。
參考文獻:
[1]張斌.博弈論在稅收籌劃中的運用[J].商業經濟,2004(12):56-58.
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[3]王曉芳,肖琳玲.稅收籌劃博弈分析[J].合作經濟與科技,2007(2):56-57.
關鍵詞：增值稅轉型 交通物流業 增值稅 營業稅
我國正處于加快轉變經濟發展方式的重要時期，大力發展第三產業尤其是現在服務業對推進經濟結構調整和提高國家綜合實力具有重要意義。“營業稅改征為增值稅”有利于完善稅制，消除重復征稅，為第三產業發展減輕稅收負擔，降低企業稅收成本，增強企業的資金周轉速度和發展能力；有利于社會專業化分工，促進三大產業的融合，優化投資、消費和出口結構。從2012年1月1日起開展深化增值稅制度改革試點，[1]增值稅改革作為國家積極財政政策的重要組成部分，對我國經濟社會有著重大的意義。
一、營業稅及增值稅概述
（一）營業稅的概念
營業稅是以在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產所取得的營業額為課稅對象而征收的一種商品勞務稅。
營業稅屬傳統商品勞務稅，實行普遍征收，計稅依據為營業額全額，稅額不受成本、費用高低影響。由于企業各營業盈利水平高低不同，因此在實際稅收負擔設計中通常采取按不同經營業務、不同行業設計不同的稅目和稅率的方法，實行同一行業同稅率，不同行業不同稅率。
（二）增值稅的概念
增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。按照我國增值稅法的規定，增值稅是對在我國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的企業單位和個人就其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為計稅依據而課征的一種流轉稅。
增值稅的征稅范圍規定一般包括：銷售或進口的貨物；提供的加工、修理修配勞務。除上述的一般規定外，對于實務中某些特殊項目或者行為是否屬于增值稅的征稅范圍，還需做出具體確定。
二、營業稅改征增值稅對交通運輸業的影響
（一）交通運輸業的定義
交通運輸業包括陸路運輸、水上運輸、航空運輸、管道運輸和裝卸搬運等五類。
陸路運輸是指通過陸路（地上或地下）運輸旅客或運送貨物的運輸業務，包括公路運輸、索道運輸、鐵路運輸、纜車運輸及其他陸路運輸。
水上運輸是指運輸業務通過江、河、湖泊等人造或者海洋航道運送旅客或貨物。
航空運輸是通過空中航線運送旅客或貨物的業務。
管道運輸是固體、液體或氣體供應通過管道運輸業務設施的運輸。
裝卸搬運是指使用裝卸搬運工具或畜力、人力將貨物在運送工具之間、裝卸現場之間或運輸工具和裝卸現場之間進行搬運和裝卸的業務。
（二）營業稅改征增值稅對交通運輸業的影響
營業稅改征增值稅提高了流轉稅制度。運輸過程作為在生產過程中的中間環節，不僅是貨物在空間位置的轉移過程，也是貨物本身價值增值的過程，但是之前的流轉稅稅制將實質上應當屬于生產過程中的交通運輸業，即該位移增值過程并不需要繳納增值稅，造成增值稅抵扣鏈條中斷。史玉光（2012）[2]根據財政部的稅收征改規定，對其法規進行了解釋，分析“營改增”對相關企業的影響并解釋了增值稅差額征收政策；還對“營改增”之后可能出現的問題進行了解答并初步介紹了交通運輸業的稅收處理和其他業務的處理。劉豐榕（2012）[3]認為應該根據試點情況及時調整增值稅稅率并考慮給予過渡期企業一定的稅收優惠政策使其及時調整生產結構，并且提出將交通運輸勞務等營業稅征稅項目納入增值稅應稅項目，必須要考慮中央地方之間的稅收分配，否則將嚴重影響各級財政收支平衡、提供公共服務的水平以及地區間均衡發展。筆者認為，這其實可以通過計算，因為各地區提供公共服務的費用不同，分配率也應該有所不同，所以可以根據往年的數據進行分配率計算使在營業稅改征增值稅時不影響財政收支和公共服務水平。
營業稅改征增值稅促進交通運輸企業規范其會計核算，深化體制改革需要。增值稅稅法明確規定對不能正確核算進、銷項稅額或不能按稅法規定進行納稅申報、提供納稅資料的納稅人，稅務機關有權取消其進項稅額抵扣，并按銷售收入全額征稅。通過了明確規定，交通運輸企業必將認真地建立賬本、設立賬戶，對會計制度的管理高度重視，進而形成較為完善的會計核算制度，并有利于稅務機關的監督。實行增值稅同時也可以使購買雙方由交增值稅稅額進行審計，相互制衡，減少了運輸企業之間的不正當競爭，加強市場秩序趨于良好狀態。
營業稅改征增值稅是發展我國公交系統行業及民航運輸業的需要。目前，我國居民私家車保有量增長迅速，城市交通擁堵卻日益嚴重，大力發展公交系統行業成為我國解決交通擁堵問題的必然選擇。由于燃油價格日益攀升，交通運輸行業成本壓力越來越大，面臨虧損，改征增值稅后，只要稅率設置得當，交通運輸企業就可以抵扣其購進燃油的成本及新增固定資產中包含的已納增值稅的稅額，進而減輕稅收負擔。
營業稅改征增值稅是促進交通運輸設備更新和運輸能力改造，控制污染、減少能耗的需要。交通運輸業作為一個資金集中型產業，在企業的資產中固定資產占據較高的比例，消費型增值稅制度使得企業在其新購入的資產計算中扣除已繳納的增值稅，降低資金集中型產業的稅收負擔，有利于進行交通運輸業設備更新和運輸能力改造，控制能源排放污染、減少環境污染，提高我國交通運輸業的國際競爭力。
三、營業稅改征增值稅對交通運輸業的建議
“營業稅改征為增值稅”后，如果公司申請認定為一般納稅人，則稅率相比“營業稅改征為增值稅”前會有大幅度增長，而與增長的稅率相抵消的就是大量營業成本所帶來的進項稅額的抵扣，因此對于交通運輸企業而言，如果進項較多且可抵扣金額與營業收入的比例超過了47.65%，可以申請認定一般納稅人以減輕稅收負擔。相反，對于進項較少的企業，申請認定一般納稅人則是會增加企業較多的稅收負擔。
“營業稅改征為增值稅”從2013年8月開始在全國范圍內實施，對于交通運輸企業而言，應當注重對財務人員的培訓，按要求學習“營業稅改征為增值稅”的相關政策，同時掌握“營業稅改征為增值稅”后的會計核算，并且應該重新對企業進行新的財務管理和稅收籌劃。只有學習“營業稅改征為增值稅”的相關政策才能知道企業的部分業務是否符合稅收優惠的標準，只有會計核算體制健全，才能使得企業正常運行；做好財務管理和稅收籌劃可以增加企業未來的營業利潤，使企業穩步發展。
對國家而言，“營業稅改征為增值稅”后，稅務機關要加強實物監管，實地進行檢查。交通運輸業本身具有經營方式靈活，流動性強的特點，因此稅務機關在對其監管過程中就容易出現征、管、查相互脫節問題。同時，隨著社會分工越來越細化，交通運輸業已實現全面快速發展，形成以公路、鐵路、航空、水運等為主的綜合運輸網絡，運輸量和港口的吞吐量大幅增長，交通運輸設施和裝備水平顯著提高，信息化應用水平提升明顯，經營管理也趨于現代化。新的交通運輸業運營模式必然為稅收征管提出了新的挑戰，所以在加強實物監管、進行實地檢查方面已是非常重要了。
注釋：
（Endnotes）
[1] 財務部和國家稅務總局聯合印發《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）
[2] 史玉光.營業稅改征增值稅：法規解釋與實務操作[M].北京：對外經濟貿易大學出版社，2012
[3] 劉豐榕.從交通運輸業入手談增值稅擴圍問題[J].時代金融，2012（12）：42
參考文獻：
[1]喻均林.對我國增值稅征收范圍的思考[J].財會月刊，2008（19）
[2]王秀菊.關于物流行業改征增值稅的分析與對策[J].中國總會計師，2012（05）
[關鍵詞]高校教師；年終一次性獎金；納稅籌劃
[DOI]1013939/jcnkizgsc201537136
隨著經濟的飛速發展，國家和社會不斷加大教育的投入力度。在此情況下，全國各高校得以迅猛發展，高校教師工資待遇得以提高，而由于全年一次性獎金（下文簡稱“年終獎”）的計稅方法有其特殊性，稅負亦有不同，甚至會出現年終獎多發卻不能多得的“雙輸”局面，有些教師不能理解其中的“奧妙”，故而頗有怨言。因此，高校管理者如何運用稅收法規進行稅收籌劃，在不違反國家政策的基礎上維護教師切身利益、減輕教師稅負，就顯得尤為重要。
1高校教師全年一次性獎金的發放特點
目前，大部分高校教師的月薪資由基本工資、崗位津貼、課時費、各項補貼和獎勵等組成，而年終獎主要根據教師的職稱、職務、超課時費、科研工作量以及指導學生的畢業論文數量等來確定。在實際工作中，有的高校按月發放課時費、科研及教學成果獎勵，有的高校按每學期的期末發放，還有一些高校作為年終獎勵一次性來發放。
自2011年9月1日開始，我國對高校教師的工資、薪金所得適用七級超額累進稅率，而年終獎的計算方法是以年終獎總額為計稅依據，只能扣除一個月的速算扣除數，相當于實行了全額累進稅率。
2年終獎不同發放方式下的計稅比較
21一次性發放
案例1：某高校張老師每月工資均為4000元，2014年12月，張老師年終獎18000元，計稅處理如下：首先，確定適用稅率：18000÷12=1500元，適用稅率3%，速算扣除數為0；其次，計算年終獎應納稅額：18000×3%=540元；再次確定年終獎稅后凈額：18000-540=17460元；最后，計算全年應納稅額：540+（4000-3500）×3%×12=720元。
22每學期末發放
案例2：某高校張老師每月工資4000元，全年獎金共18000元，在1月收到5000元，7月收到8000元，12月收到5000元。則張老師全年應納稅額為：
10×[（4000-3500）×3%]+[（4000+5000-3500）×20%-555]+[（4000+8000-3500）×20%-555]+5000×3%=1990元。
23按月發放
案例3：某高校張老師每月工資4000元，全年獎金共18000元，按月均衡發放。則張老師全年應納稅額為：[（18000÷12+4000-3500）×10%-105]×12=1140元。
通過表1的比較我們發現，當月工資高于3500元時，第二種年終獎的發放方式稅負最重，第三種次之，第一種稅負最輕。同時也不難發現，并不是年終獎按月發放，教師的稅后收入一定是最高的，這與教師的月收入密切相關。因此，我們不難得出這樣的結論：高校通過對年終獎進行合理的納稅籌劃，可以既不增加高校的任何支出，又可以使教師合理避稅，提高稅后收入。
3高校教師年終獎的納稅籌劃思路及方法
31避開“黑洞”區間
案例4：某高校王老師每月工資4000元，12月收到年終獎18001元，計稅處理如下：
（1）確定適用稅率：18001÷12=150008元，適用稅率10%，速算扣除數為105；
（2）確定年終獎應納稅額：18001×10%-105=16951元；
（3）確定年終獎稅后凈額：18001-16951=163059元。
通過計算得知，王老師年終獎只比張老師多發了一元，稅后凈額卻減少了11541元。
這種不合理現象的出現正是因為年終獎金計稅方法相當于全額累進的弊端，一旦年終獎超過某個“臨界點”，其所對應的稅率就會提高一個檔次，從而引起應納稅額的大幅度增加。
假設王老師多發X元才能使稅后收入高于張老師，則：（18000+X）-[（18000+X）×10%-105]≥18000-18000×3%，解得：X≤128333，即年終獎發放在18000元和1928333元時，稅后年終獎是相同的，年終獎在區間（18000，1928333）時，會出現高校多發年終獎而教師稅后收入卻減少的情況。因此在發放年終獎時，應避免落入（18000，1928333）的“黑洞”區間。同理，經過測算，我們得出全年一次性獎金臨界點節稅安排如表2所示。
32化零為整
在現實生活中，難免會出現年終獎落在臨界區間的情況，對于這種情形，我們可采用“化零為整”的方式進行納稅籌劃。假設案例4中的某高校對王老師的課時費、科研項目、參與招生情況等各方面綜合測評后，計算得出王老師的年終獎為18001元，處在臨界區間，這時，可以把王老師的年終獎分為兩部分，18000元作為年終獎發放，另外的1元作為第12個月工資來發放，那么王老師12月的應納稅額為：18000×3%+（4001-3500）×3%=55503元。而籌劃前王老師12月的應納稅額為：（18001×10%-105）+（4000-3500）×3%=171010元。通過“化零為整”的納稅籌劃方式，王老師12月少交稅115507元，這對于老師來說也是一筆不小的財富。而這種納稅籌劃的方式，既沒有增加高校的任何成本支出，也沒有改變高校的年終獎發放制度，還在一定程度上增加了教師的實際收入。
33化整為零
對于有些高校，教師每月基本工資并不高，甚至達不到納稅基點3500元，這時高校年終獎的發放可以采用“化整為零”的納稅籌劃方式。
案例5：假設張老師每月工資2500元，12月取得年終獎18000元，稅務處理如下：
（1）適用稅率分析：18000-（3500-2500）=17000，17000/12=141667，確定稅率為3%，速算扣除數為0。
（2）全年應納稅額分析：17000×3%=510（元）。
如果對于張老師的年終獎按月發放，那么張老師每月增加收入：18000/12=1500（元），每月收入總額：2500+1500=4000（元），每月應納稅額：（4000-3500）×3%=15（元），全年應納稅額：15×12=180（元）。納稅籌劃后，張老師全年可節稅330元。
由此可見，對于低收入者，年終獎分月發放可節稅，但是會在一定程度上增加高校的資金壓力和資金成本。
4實際操作過程中的難點
高校發放年終一次性獎金，對教師來說起到了很大的激勵作用。而對高校年終獎金進行合理的納稅籌劃，不僅可以體現高校領導對職工的關心，還可以增加學校的凝聚力，并且可以使教職工真正得到實惠，以達到高校利用年終獎吸引人才、留住人才、激勵人才的目的。
而在實際操作中，決定高校教師年終獎收入的往往是二級學院、教學部門和科研部門，這些部門往往只提供相關數據，而財務部門只負責工資和獎金數據的核對、歸集、匯總和發放。如果教師收入的納稅籌劃只單單依靠財務部門，是無法完成的。因此，對高校教師年終獎金的發放進行納稅籌劃，需要高校各個部門共同參與、共同配合才能完成。
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