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淺談國有企業內部審計
前言：
伴隨著我國經濟體制改革的不斷深入和社會主義市場經濟的日益發展，一些企業的財經違紀問題有增無減。顯示了我國國有企業內部審計十分薄弱。與此同時，西方發達國家的企業內部審計已近由早期的查錯防弊、發揮保護作用發展到強調經營審計重點。內部審計人員已經有早期的發現問題發展到不僅僅善于發現問題，還要善于解決問題。故強化我國國有企業內部審計就成為會計界的當務之急。而我國國有企業也面臨一個嚴重的問題：如何強化國有企業內部審計？
審計由獨立的專門機構或人員接受委托或根據授權，對國家行政、事業單位和企業單位及其他經濟組織的會計報表和其他資料及其所反映的經濟活力進行審查并發表意見。
審計從不同的角度加以參考，可以作出不同的分類。本文就是從被審計單位關系不同，所劃分的內部、外部審計入手，淺談一下內部審計。
內部審計是與國家審計、社會審計相并列的一種審計形式，是與外部審計（包括內部審計和社會審計）相對而言。
一、內部審計職能定位
正確認識內部審計的職能，是建立符合現代企業制度要求的內部審計制度首先要解決的問題之一，這對深刻、全面地認識內部審計的本質，正確行使內部審計職能具有重大意義。
（一）、內部審計具有管理職能
從內部審計發展的歷史來看，內部審計一直是為管理者服務的。事實上，內部審計從查錯防弊到參與內部控制的建立，發展到風險管理一直都是作為管理的一種手段為管理者服務的。
有人認為內部審計沒有管理職能，它獨立于管理部門之外，是對管理控制的再控制，是對管理監督的再監督。如果我們從某種角度上孤立地看待內部審計，則這種說法是有一定道理的，但從企業整體來說，內部審計應服從于企業的總目標。如果把內部審計置于“對管理控制的再控制，對管理監督的再監督”的地位，反而會損害內部審計的獨立性及其審計效果。因此，無論從理論上，還是從實踐上，內部審計不應獨立于管理之外，而應從屬于管理，發揮管理職能，它在企業內部應處于“參與者”、“協調者”的地位。
（二）、內部審計具有經濟控制、內部公正兩大職能，經濟控制是其基本職能
內部審計的本質是一種特殊的組織控制，它是通過對流入一個企業的具有控制功能的信息的質量和完整性進行評價來實現的。所以，從內部審計的目的和本質上看，經濟控制應是其基本職能。
內部審計的另一項職能是內部公正。它從屬于經濟控制這一職能，并為之服務。
內部公正這一職能是從經濟評價、經濟鑒證這兩個功能引申、綜合得來的。從企業內部的各級管理者和被管理者來看，無論是從主觀上，還是客觀上，都需要對其經營的效率、效益、責任進行評述。如果沒有這一過程，則會使內部責任不清，賞罰不明，造成內部環境的不公正。因此，我們可以說進行經濟評價和經濟鑒證，其實質就是在企業的內部行使公正職能。但如果我們簡單地以經濟評價和經濟鑒證這兩個職能來代替內部公正，則既掩蓋了其實質，也影響了對內部審計實質的理解。
二我國國有企業內部審計現狀分析
在實習的過程中，我參與了對多家二級單位的內部審計工作。發現了許多問題（附件）?？梢哉f只要有審計，就有錯誤。一些國有企業的財經違紀問題有增無減，屢禁不止，其中一個重要問題就是企業內部審計是十分薄弱。我國傳統計劃經濟體制和企業經營管理模式，使人們對內部審計的認識產生了許多誤區。在社會主義市場經濟體制下，建立現代企業制度，要充分發揮現代企業內部審計的職能和作用，必須澄清對內部審計的某些錯誤認識。
（一）、內部審計認識的誤區
誤區一：內部審計具有“雙向服務職能”。既承擔著代表國家對各部門和企事業單位加強監督管理的職能，又要為企業經營管理服務。
誤區二：強調領導重視，認為應由各部門、各企事業單位行政領導主管內部審計工作，在一定程度上夸大了內部審計的職能。
誤區三：過分強調內部審計的獨立性和權威性。主張內部審計實行派駐制，并賦予其處罰權力，完全把內部審計同本單位割裂開來，其實質是把內部審計變成外部審計，扭曲了內部審計的本來面目。）
（二）、產生認識誤區的根源
我個人認為，產生以上內部審計認識誤區的根源，在于計劃經濟體制下的觀念導致了行政管理模式和國有企業產權制度的不完善。企業的內部機構被按照國家行政單位設置。
傳統計劃經濟體制實行高度集中的經營管理方式，一切都要按照國家需要設立機構，內部審計機構被當作行政部門來設置。其目的就在于把內部審計作為行政管理的一種手段，以監督企業的行為。正是這種制度的缺陷，使得內部審計職能、目標不明確，在國家利益、集體利益和個人利益不完全一致的情況下，內部審計處于兩難境地，弱化了其監督職能。
傳統國有企業產權制度的缺陷也是產生內部審計認識誤區的重要根源。其主要表現在：政府履行經營者職能，因而企業不負盈虧；剩余所有權不可轉讓，企業沒有被淘汰的壓力。在這種殘缺的產權制度下，盡管實行委托制度，但由于缺少科學的激勵與約束機制，使得權利與責任失衡，產生了“內部人控制”問題。把內部審計置于企業負責人的領導之下，無異于形同虛設，又怎能發揮其監督企業的職能作用呢？
三中美內部審計比較分析
建立一個完善的內部審計制度，必不可少需要了解、借鑒外國的內部審計。在這里我對比分析了中美的內部審計之異同。
(一)、中美企業內部審計主要特征
美國現代內部審計的產生于20世紀30年代的“華爾街”金融危機。內部審計機構在70年代末以前，大多設在管理層以下，獨立性受到很大的限制。70年代末，出現了新的組織機構，既董事會下設與高級管理層平行的審計委員會，業務直接受審計委員會領導并向其報告工作。與中國內部審計的區別主要表現在下表：
中美內部審計的特征對比
美國內部審計的特征
中國內部審計的特征
1、內部審計對本單位的一個權威組織負責
1、內審機構被按照行政部門設置
2、內部審計師的工作計劃、人員配置、財務預算呈送本單位高級管理部門
2、內部審計人員就工作計劃、人員配置、財務預算與上級審計機構直接聯系
3、內審人員不僅要善于發現問題，而且更要善于解決問題
3、工作的重點在于發現問題，作為一個監督部門存在。
可以看出我國與西方發達資本主義國家在內部審計制度上有一定的差距。在這些方面，我國的內部審計在近年內已逐步向國際慣例靠攏。
（二）、對比中美內部審計與政府的關系
在美國，內部審計行業與政府基本上沒有關系。政府對內部審計沒有專門立法，內部審計具體規定取決于各個企業。唯一有政府性質的、在美國最有權威制定規章制度的權力性機構“證券交易委員會”規定：第一，上市公司必須設立內部審計委員會，由不參加經營的外部董事組成；第二，任何一個企業必須有內部審計部門；第三，必須有獨立于該公司的審計人員。內部審計協會規定了內部審計人員必須遵循的行為準則、道德準則和從業準則，因此，內部審計機構是一種企業內部自律性組織。
我國內部審計從體系到主體都與政府有緊密的聯系。國家審計監督包括國家審計、社會審計、內部審計，內部審計成為整個國家審計監督的一個重要組成部分。
（三）、對比中美內部審計的職權與內容
中美內部審計的職權對比
美國內部審計的職權
中國內部審計職權
1、監督企業遵循已有的政策和規則
1、要求有關單位按時報送有關文件資料，對其進行審核、取證
2、檢查企業內部控制制度是否完善／是否得到有效執行
2、參加有關會議
3、提高企業運轉效率和降低企業運營成本
3、對違紀、違規、違法及阻礙審計工作的行為提出處理意見
4、檢查企業的經濟活動是否欺騙或會計記錄虛假現象
5、檢查企業的經濟活動是否符合國家或政府的法律
中美內部審計的內容對比
美國內部審計的內容
中國內部審計的內容
1、財務收支審計。
1、財務計劃或單位預算的執行和決算
2、違紀審計
2、財政、財務收支及其有關的經濟活動
3、效益和效率審計
3、經濟效益
4、合法合規審計
4、內部控制制度
5、內部咨詢。投資決策分析
5、經濟責任
6、建設項目預、決算
從兩國的審計內容看，是基本相同的。從兩國的審計人員職權對比，我國注重于保證審計行為本身，如審核資料、取證、參加會議了解情況及審計結果的處理意見；而美國注重于保證企業內部控制制度的完善有效、企業效益與效率及遵紀守法。
（四）、美國內部審計值得借鑒之處
1、企業內部審計組織機構需要根據我國現代企業制度建設的推進進行徹底地變革。
我國企業目前正在進行現代企業制度建設，進行股份制和有限責任公司的轉變，社會主義市場經濟也正在發育，隨著股份持有者、董事會的出現，內部審計組織機構、內部審計的職權的變更也成為一種客觀需要。
2、加快制定內部審計行業從業準則和內部審計職業道德準則、制度的步伐。
規范、科學、嚴謹的內部審計執行標準和準則，是內部審計客觀、公正和職業權威的有力保障，同時也是建立我國內部審計監督體系的需要。
3、盡快提高內部審計師的素質和實現審計電腦化。
四、加強企業內部審計的建議與思考。
內部審計作為企業自我約束和監督機制的重要組成部分，是建立現代企業制度的一個重要標志，加強內部審計則是企業轉化經營機制、適應社會主義市場經濟、建立現代企業制度的客觀需要。在現代企業制度下，企業對內部審計工作也提出了新的要求。
（一）、走出計劃經濟體制下內部審計認識的誤區
建立一個應社會主義市場經濟、現代企業制度的內部審計制度首先需要走出計劃經濟體制下對內部審計認識的誤區，必須重新認識內部審計，首先確認內部審計僅有單向服務職能——為企業服務職能；其次只有建立現代企業制度，內部審計才能受到重視。內部審計的獨立性是相對的，其權威性在于功能的發揮；內部審計的職能發揮要受技術、人員素質的限制，內部審計人員資格應實行統一選擇制度。筆者認為，對內部審計的上述認識，必須滿足如下條件：
（1、變傳統企業制度為現代企業制度。傳統企業制度的產權制度本質上是政府產權制度。這種單一化的產權制度與市場經濟不相容，企業內部審計監督機制不能發揮作用。在現代企業制度下，財產的終極所有權和企業的法人財產權是分離的，在健全的法人治理結構下，股東大會、董事會、經理、監事會之間是分權制衡的關系，企業“內部人”會格外關注內部審計，以使其充分發揮監督作用，監督其他“內部人”的行為。
2、變行政設立內部審計為企業按自身實際需要設立。在現代企業制度下，企業可根據其經營規模、管理復雜程度等，確立建立何種形式的內部審計?；蛘卟辉O立內部審計，常年聘用社會審計人員等，這樣更能體現內部審計僅有單向服務職能——為企業服務職能；的本質。
3、變行政管理模式為協會管理模式。由于我國建國后很長一段時間，行政管理模式成為經濟管理的主要模式，各行各業里，本來應由民間或行業自行管理的領域，也深深烙上行政管理的烙印，越來越不適應市場經濟發展和行業自身發展的需要。在內部審計發達的西方國家，大都實行協會管理，由協會對內部審計進行監督，并協調其與各方面的關系，政府機關僅僅就某些方面對其加以限定，沒有太多的干預。實踐證明，這種做法很有利于內部審計的發展。
4、變企業選擇內部審計人員為協會統一選擇。在改變行政管理模式之后，加強協會對內部審計的管理就顯得十分重要了，可以對內部審計人員實行統一注冊考試制度，做到持證上崗，促使其在業務水平和技能上滿足現代企業對內部審計的要求。）
（二）、建立與現代企業制度相適應的內部審計模式
設立內部審計機構是各企業單位建立自我約束和監督機制的一種措施，其目的在于加強對本單位的審計監督，促進提高本單位的工作效率，提高其經濟效益。一般而言，審計機構隸屬的領導層次越高，獨立性就越強，地位就越高。
在現代企業制度中，股份制是企業主要的、典型的組織形式。國有企業的原有內部審計機構模式已經不適應股份制企業的要求。目前，股份制企業內部審計機構的組織模式，按隸屬關系分，主要有以下幾種：
1、監事會領導的組織模式。
2、總經理領導的組織模式
3、董事會領導的組織模式。
在這種組織模式下，內部審計能夠保持較高的獨立性、權威性和地位。但是，由于董事會實行集體討論決定制，這會影響內部審計的正常進行。為了解決這一問題，可在董事會下設審計委員會，審計委員會由執行董事和內審人員組成，內審機構在審計委員會的領導下進行工作。這樣的組織模式是比較理想的模式。
以上幾種組織模式各有利弊，可根據企業具體情況進行選擇。
（三）、內部審計應以經濟效益審計為中心
傳統的財務審計，主要是對企業經濟活動的真實性、合法性、合規性進行審查、評價及報告?，F代企業制度下的內部審計，則應該站在企業的立場上，為維護本企業正當的經濟利益，以經濟效益審計為工作的中心，著眼于挖掘企業增加利潤的潛力；注重于本企業經濟活動的效率、效果進行審查和評價；注重于如何當好領導改進經營管理的參謀，發揮內部審計建設性的職能作用。同時，應搞好效益審計和其他各類審計的結合，更好地為決策層和管理層服務。
內部審計要以財務審計為基礎，以經濟效益審計為中心，在核實財務會計資料真實、正確的基礎上，展開經濟效益審計。審查企業生產經營中的財務成果是否真實、準確，審查利潤率等，還可以對影響企業財務成果的因素進行分析，以評價企業的經濟效益，以及挖掘企業提高經濟效益的潛力。
（四）、內部審計應做到事前、事中、事后審計相結合
企業內部審計作為企業內部的一個管理職能部門，向本單位負責，是企業管理機能的一部分。隨著企業經營活動的多元化和企業管理的現代化，單純的事后審計已不能對企業的經營活動作出全面、科學、準確的評價。因此，內部審計要做到的事前、事中、事后審計相結合，使之貫穿于經營管理的全過程。首先，要對會企業的計劃、決策進行審計，審查決策方法的科學性，審查決策所依據的資料、數據的可靠性，審查決策有關保證措施的可行性和執行情況與結果。在企業經營決策過程中，內審機構應積極參與項目可行性研究，對各方面進行經濟技術分析和論證，提出自己的意見，作為企業的決策參考。項目上馬后，要進行跟蹤審計調查，對計劃的實施、方案的落實和決策的執行、經濟效益和工作效果進行分析。當經濟活動結束后，內部審計應對計劃、決策的完成情況作全面、綜合的審查、分析和評價，總結經驗教訓，并提出改進意見。通過事前、事中、事后審計相結合的方法，可以降低企業在項目建設中的消耗，挖掘企業的潛力，從而保證企業預期效益的實現。
（五）、內部審計應做到規范化，內審人員素質有待提高
內部審計作為一種獨立的職業存在，就應該有一套公認的職業規范，即把內部審計納入規范化的軌道。在現代企業制度下，內部審計機構不再是作為國家審計機關的附屬機構對企業進行監督，而是企業內部管理自我約束機制中的重要組成部分，它僅接受國家審計的業務指導和監督。因此，適合于國家審計機關的有關工作規范并不一定就適合于內部審計，而現代企業制度為內部審計又賦予了新的內容，內部審計在新形勢下，應有自己的職業規范。
企業內部審計制度是否真正地能為企業實現其最終目標服務，不僅要有完善的內部審計實務標準作為內部審計人員的行為規范，更重要的是要有一批合格的、高素質的內部審計人員。高素質的內部審計人員除應具有嚴謹的工作作風，高度的責任心，還須有過硬的業務能力。要提高我國內部審計水平，應該從提高內部審計人員素質入手，為此，應建立“注冊內部審計師”資格考試制度。這樣，可以較大幅度的提高內部審計人員的素質，使內部審計機構真正成為現代企業管理的臂膀，在現代企業管理中發揮應有的作用。
（六）、我國現階段現代企業制度下內部審計組織機構的設置
為了適應社會主義市場體制的產權清晰、權責明晰、政企分開、管理科學的企業制度。在現代企業制度中，公司制是主要的、典型的組織形式。公司一般是根據權力機構、執行機構、監督機構相互分離、相互制衡的原則，依據法律制定企業的章程，組建由股東會、董事會、監事會和經理層組成的公司組織機構。為了適應現代企業制度的機制，必須建立與之相適應的內部審計制度，包括內部組織機構的設置、工作重點、人員的素質等都需要提高和改善。
現代企業制度下內部審計組織機構的設置原則
內部審計組織機構是內部審計工作的基礎，科學、有效的內部審計組織機構，是內部審計發揮作用的關鍵。為了充分發揮內審的作用，企業在設置內審組織機構時應堅持兩條原則：
1、獨立性原則。這是設立內部審計組織機構最重要的原則。在這個原則指導下，內審組織機構在組織人員、工作和經費等方面應獨立于被審計單位，獨立行使審計職權，不受股東、總經理、其他職能部門和個人的干預，以體現審計的客觀性、公正性和有效性。如果將內審機構隸屬或合并于本單位的其他部門，就會使內部審計失去其應有的獨立性。國際內部審計師協會在它的《內部審計實務準則》的一開始就強調：內部審計師“必須獨立于他們所審核的活動”“獨立性可使內部審計師提出公正的不偏不倚的鑒證和評價，這對于正確的審計工作實施是必不可少的”，而這一點，是“要通過組織狀況和客觀性來獲得的”。
2、權威性原則。這是內審工作充分發揮作用的另一個關鍵因素。主要體現在內審組織機構的地位和設置層次上。內審組織機構的組織地位和設置層次上。內審組織機構的組織地位和設置層次越高，權威性越大，內審的作用就發揮得越充分。美國內部審計的實踐也表明，內審的組織地位和作用的發揮是相輔相成的。一方面，作用的擴大為內部審計贏得較高的組織地位創造了機會；另一方面，組織地位的提高，獨立性增強又為內部審計人員卓有成效地履行其職責，發揮內部審計的職能作用提供了條件。另外，內部審計要有一定的處罰權，這樣才能充分體現內部審計的權威性。
現代企業制度下內審機構模式的最佳選擇
從內審機構設置的原則上看，第三種模式最為科學、有效，即在董事會下設審計委員會，在行政系統——經營管理系統設置審計機構。內審機構，作為審計業務，要向審計委員會負責并報告工作；作為行政內容，要向總經理負責并報告工作；審計委員會成員由董事長、非執行董事、總審計和非公司董事（外聘）等組成。這種組織模式是現代企業制度下內審組織機構的最佳模式，其理由如下：
1、能夠最大限度地體現內審的獨立性和權威性?，F代企業制度強調內審機構的獨立性和權威性，而獨立性和權威性的強弱取決于內審機構的隸屬關系和領導層次的高低。領導層次越高，獨立性和權威性越高，反之越弱。董事會和經營管理機構是企業的主要領導機構，故在其領導下的內審機構能夠較好體現它的相對獨立性和權威性，從而為內審工作順利開展奠定良好的基礎。
2、這種雙向負責、雙軌報告，保持雙重關系的組織形式，與國際內部審計師協會的《內部審計實務準則》的要求相一致。該準則在它的緒言部分指出，“內部審計的目的是協助該組織的管理成員有效地履行他們的職責”，而內審所要協助本組織的“管理成員”，是“包括管理人員和董事會成員”兩方面的成員的；內審機構是“根據高級管理層和董事會所規定的政策來執行其職能”的，其宗旨、權力和責任的說明（章程），是“由高級管理層批準并得到董事會認可的”。
3、這種內審組織機構模式，有利于保證現代企業制度下內審職能的發牢揮。傳統審計多強調和偏重于內審的監督職能，忽視了內審的評價、鑒證和服務職能。從西方現代內部審計工作的發展來看，其重心已轉移到評價、鑒證和建設的發揮，這同樣也是我國內審的發展趨勢。在這種組織模式下，內審機構作為審計業務，主要發揮監督職能；作為行政內容，則承擔評價、服務等職能，更好地實現內部審計促進“改善經營管理、提高經濟效益”職能的發揮。
展望內部審計的未來
應該看到，企業規模的日益擴大，社會對更大的會計責任和更多有效地控制費用及資源的需要，都會對內部審計向職業化邁進產生很大影響。內審人員只有充分充實自己，能夠對內部控制進行獨立的觀察并提出切實可行的建議，才可能被看作是管理機構的助手，樹立自己的地位。任何一個職業其權威的來源存在于職業本身；它的知識體系、內部制度規定、成員的素質等等。目前，內部審計在某些方面尚有所欠缺，在其向職業化邁進的過程中仍有重重困難，但內部審計界對此充滿信心，我們看到的是一個雄心勃勃、方興未艾、還沒有成熟的職業。
結束語
實踐證明，企業內部審計開展的難度很大，稍一放松管理，不僅內部審計會走過場、走形式，且會帶來很大的負面影響。
因此，只有注重實效，從責任管理上強化，才能保證和提高內部審計的質量，才能進一步發揮內部審計的功能作用。主要加強三個方面的責任管理。首先要建立與現代企業制度相適應的內部審計制度。明確企業內部審計應以經濟效益為中心。落實內部審計人員的崗位責任制，增強審計人員的工作責任心，提高審計人員的素質。強調企業內部審計的“單項服務職能”，使企業內部審計擺脫計劃經濟的烙印。以真正強化企業內部審計的監督、服務功能，實現企業經濟效益的最佳化。
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致謝詞
首先，我要感謝我的指導老師畢重榮老師。無論是在我擬題還是定稿時，畢老師都給我莫大的關懷與幫助。在我選題時,她經過反復的思考,為我的題目與提綱提供寶貴的參考意見。這對我開拓論文寫作思路提供了極大的幫助。另外，在我論文完畢之時，她又耐心地為我的論文進行修改，細心地指出我論文中的不足之處，使我論文的思路更為清晰,道理更為透徹。
論文關鍵詞：內部審計;獨立性;機構設置
1 國外關于企業內部審計獨立性的研究成果
1.1 國外內部審計的發展階段
隨著資本主義經濟的發展，內部審計的職能也從以查找錯誤為導向，單純的監督、控制以及保護企業財產的“警察”角色，發展至今日以企業風險管理為導向。
1.1.1 以“控制”為導向的內審階段
20世紀40至60年代，在內審制度產生的初期，企業只在總公司一級設立內審機構，實行自上而下的巡回式審計，一般由會計部門領導，實質上履行的是會計監督職能。
1.1.2 以“流程”為導向的內審階段
內審職能到了20世紀70至80年代，變成以業務流程為關注點，對組織內關鍵業務流程的設計、效果和效益進行評價。
1.1.3 以“風險基礎”為導向的內審階段
演進至20世紀80到90年代，隨著國際金融一體化進程加快，以“風險基礎”為導向的內審應時而出，主要關注對企業關鍵業務流程以及關鍵控制的風險的辨識，從而采取措施，降低組織面臨的風險。
1.1.4 以“企業風險管理”為導向的內審階段
到了上世紀90年代后期，企業對風險的認識產生了較大的轉變——認為企業所面臨的是包含了財務管理、業務經營、流程管理以及戰略管理等多方面的風險，是企業的整體風險，而不是局限于某一部分、某一功能或某一區域。
1.2 國外內部審計獨立性的研究現狀
早在1947年，國際內部審計師協會（IIA）就將內部審計界定為一種“獨立評價活動”，此后，內部審計的定義雖幾經變遷，但“獨立”作為內部審計的顯著特征一直被包含在有關定義中。根據IIA2001年提出的內部審計最新定義，認為內部審計是一項獨立、客觀的保證與咨詢活動，目的是為組織增加價值并提高機構的運作效率，從而幫助組織實現其目標。
IIA（2003）也指出，恰當的報告關系對實現獨立性、客觀性及在組織中的地位是至關重要的，它們是內部審計有效履行其義務的必要因素。IIA進而提出“雙報告模型”。IIA建議：CAE在職能上應向審計委員會、董事會或其他適當的治理機構報告并負責；CAE的行政性報告應當面向CEO或另一位具有充分權利的高級管理人員，以使日常審計工作得到適當的支持。
2 我國關于企業內部審計獨立性的研究成果
2.1 我國內部審計的發展階段
第一階段（1983年-1994年）為我國內部審計初步建立的階段。中華人民共和國審計署成立后，就一直依靠行政力量推動企事業單位建立內部審計制度。1983年國務院批轉了審計署《關于開展審計工作幾個問題的請示》，首次提到了內部審計監督問題；1985年國務院頒布《關于審計工作的暫行規定》；1989年審計署了《關于內部審計工作的規定》，這是我國第一部關于內部審計的部門規章。這一階段通過行政法規確立了內部審計的基本制度，促使我國內部審計走上了依法審計的軌道。
第二階段（1994年-2002年）為我國內部審計立法進一步完善的階段。1994年8月頒布了《審計法》；1995年7月審計署了《關于內部審計工作的規定》；1998年經審計署批準，中國內部審計學會更名為中國內部審計協會，使其成為對企業、事業行政機關和其他事業組織的內審機構進行行業自律管理的全國性社會團體組織。2001年中國內部審計協會開始實行國際上通行的行業自律管理，推動我國內部審級逐步走向職業化。
第三階段（從2003年開始至今）為我國內部審計法規體系全面建立健全的階段。2003年3月審計署頒發了《關于內部審計工作的規定》，這一新規定的頒布，是我國內部審計逐步走上法制化、規范化軌道的重要標志。
2.2 我國企業內部審計獨立性的研究現狀
近年來，隨著我國加入世界貿易組織，經濟的快速增長，經濟行為越加國際化，我國企業內部審計也得到了較快的發展，目前已具備了一定數量的組織機構和人員，它在維護國家財經法紀、改善企業經營管理、提高經濟效益等方面都發揮了積極作用。但同時我們也要看到，企業內部審計在認識、地位、人員素質等方面還存在著一些問題。
3 影響我國企業內部審計部門獨立性的主要因素分析
由于我國經濟發展的特殊形式我國內部審計的發展是先天不足。
3.1 公司治理結構存在缺陷
在我國的上市公司中，比較常見的公司治理結構缺陷主要表現在股東大會形同虛設、董事會難以對經理層進行有效約束、獨立董事難以發揮作用、監事會未能充分發揮監督作用等方面，這就嚴重影響了內部審計部門職能的發揮。
3.2 內部審計的機構設置不完善
目前，我國企業內部審計的報告關系呈現多元化狀態。盡管一些企業建立了審計委員會，并規定了內部審計部門對審計委員會負責。但是對于內部審計機構對財會部門負責，多數的內部審計機構則對總經理負責，內部審計機構對董事會負責這樣的機構設置，就嚴重的影響了內部審計部門的獨立性，使其職能的發揮受到很大的限制。
3.3 內部審計人員缺乏獨立性
內部審計人員作為單位的一名成員，他們的工作、工資、其它福利等受本公司有關負責人的支配。這就使得內部審計人員在履行其監督和評價職能時有很多的顧慮。另外，由于領導的重視程度不夠，內部審計被不切實際的精簡，人員隊伍不穩定，從而使內部審計人員對在審計部門的前途缺乏信心，嚴重影響了內部審計人員的獨立性。
3.4 內部審計機構缺乏獨立性
在我國現階段，上市公司的內部審計機構多是在本公司主要負責人的直接領導下開展工作的，直接對公司負責人負責，其人員配置、職務升遷、工作地位及工資福利待遇等都由本單位負責人決定。這也就引出了一系列的問題，首先，內部審計機構在經濟上不夠獨立；其次內部審計人員執紀執法的程度直接受公司負責人的影響，缺乏獨立性。所以，我們從現階段我國上市公司機構設置的現狀發現，內部審計機構缺乏獨立性，這就使得該機構的整體職能難以發揮。
4 提高我國企業內部審計獨立性的對策
4.1 提高內部審計機構的獨立性
內部審計獨立性的一個最主要標志，就是內部審計機構設置的獨立性?？茖W、有效的內部審計機構設置是內部審計發揮作用的保障。內部審計機構在企業中處于什么樣的地位，內部審計部門與業務部門及其他各職能部門之間存在著怎樣的制衡關系等因素，最終決定了內部審計工作的獨立性程度。
4.2 實行統管統派制度，強化內部審計的獨立性
為了強化內部審計人員的獨立性，部門、單位的內部審計人員可由內部審計部門統一委派，內部審計部門向委派單位收取一定費用，用以支付派出內部審計人員的工資和福利。內部審計人員實行統管統派制，從行政上和經濟上解除了內部審計人員對委派單位（或稱服務單位）的依存關系，消除了內部審計人員的后顧之憂，增強了內部審計人員的獨立性，擴大了內部審計人員的自主權。內部審計部門為了監控審計質量，考核內部審計人員的政績，要求他們定期制訂審計計劃，并報送內部審計部門；另一方面要規定內部審計人員的試用期（如一年或二年），如果在試用期間不合格或不能取得相應的職稱者，除進行必要的教育外，必要時可以撤換。制定內部審計輪崗制度，保證內部審計人員定期輪換，內部審計人員長期負責對某一部門或單位的審計工作，人情因素不可避免，影響其客觀、公正地履行審計職責。
4.3 提高內部審計人員的獨立性
審計獨立性除了要求內部審計機構具有獨立性，還要求內審人員在精神上保持獨立性、客觀性和遵守職業操守。我國《內部審計準則》規定：內部審計機構和人員應保持其獨立性和客觀性，不得參與被審計單位的任何實際經營管理活動。
目前，我國多數企業在任用內審人員時，僅僅考察其是否具備財務知識。因此，我國大多數內部審計人員是從企業財務部門分離出來的。而財務收支審計是內部審計的基礎性內容，這種狀況造成內部審計人員的獨立性較差。要提高內部審計人員的獨立性，必須對內部審計機構實行專職化的人員配備。對從事內部審計工作的人員在實行嚴格準入制度的同時，也要對其進行職業道德教育，使之對審計事項的判斷和決定不屈從于他人的意志，不受外界的干擾，保持客觀性和公正性。
4.4 內部審計的外部化
除了提高內部審計機構和內部審計人員的獨立性之外，內部審計外部化也是提高內部審計獨立性的一種有效途徑。它主要有外包與合作兩種形式，前者指企業將其內部審計工作全部或大部分外包給外部審計組織，后者指企業在開展內部審計工作時，根據需要借助外部審計力量，共同完成內部審計工作。形式上的獨立有助于提高實質上的獨立。內部審計外部化后，內部審計工作全部或部分地由外部審計人員行使，他們既獨立于所有者，又獨立于經營者，能夠站在客觀、公正的立場上對企業的財務狀況、經營管理狀況、內部控制狀況進行監督和評價。因此，適當的條件下，內部審計外部化有利于提高內部審計工作的獨立性。企業應當將內部審計與外部審計有機地結合起來，實現兩者的優勢互補，促進內部審計獨立性的提高，從而推動內部審計的發展。
(一)剝離內部審計中的國家審計職能，確立內部審計主要發展方向
從內部審計的定義中可以看出，內部審計是企業的內部活動，不應承擔過多的社會義務。內部審計的發展方向是為企業服務，服從并服務于企業發展，它的工作方向應是協助企業組織完成企業目標。企業的經營目標可細分為若干個具體的經營目標，內部控制系統的作用在于通過對企業日常營運活動的組織、經營、人事、檢查及設施設備控制的執行來確保經營目標的實現。管理層對組織的內部控制系統承擔責任，故作為內部控制系統基礎要素的內部審計，通過評價與監督內部控制系統的運作來為管理者提供服務。根據國際內部審計師協會制定的《內部審計實務標準》，內部審計的目標是“幫助組織成員有效地履行他們的職責”，在此目標導向下，內部審計人員應以合理的成本監控內控系統的適當性和有效性，并及時向管理當局提供相關的分析、評價、建議等信息，協助管理者及時發現經營中存在的薄弱環節，促進企業經營目標的實現。
明確并樹立這種觀點，內部審計才能在企業扎住根、站住腳，取得企業管理層的支持，并且有利于內部審計發展。
(二)轉變觀念，認清內部審計的建立是源于“需要”
在我國的審計網絡體系中，內部審計是從微觀企業個體層面出發，實施監督、評價等職能的一種審計組織形式。而從我國內部審計的發展現狀來看，內部審計的重要性還未被大部分企業管理者充分認識，內審工作停留在初級階段，很不成熟，無法滿足日新月異的企業現代化管理的需要，其自身價值難以在工作中體現。根據管理學原理，對企業經營目標起主要作用的部門為直接部門，它行使決策的職能。內部審計按其在組織目標實現過程中所起到的輔助作用，應劃分為參謀部門，它應具有評價、建議等服務職能。故內部審計的職能包括監督，但決不限于監督，應側重于為管理者服務上來。內審工作應從微觀企業個體利益出發，對內控系統的設計和有效性進行評估。建立現代企業制度，企業走入市場環境，參與市場競爭，在運行和管理的規模、復雜性方面，都會使企業監督、控制日益艱難。沒有一個好的自我約束機制，沒有一支精良的控制隊伍，企業很容易在市場競爭的風浪中被擊敗。我國《審計法》及審計署《關于內部審計工作規定》都明確規定企業應當設立獨立的內部審計機構，在本單位主要負責人的領導下，獨立行使內部審計監督權，并對本單位主要負責人負責并報告工作，內部審計應是企業管理中較高層次的工作。但這只是從法律和行政制度上確立了內部審計地位，要使內部審計真正發揮作用，單靠法律和行政命令是達不到要求的。所以，我們必須轉變觀念，賦予內部審計在企業中應有的地位，使企業認識到內審是企業發展的內在需要，以便發揮內部審計的作用，更好地為企業發展服務。
(三)優化企業內部審計的工作環境
1.合理設置內部審計機構，提高內部審計的獨立性。無論是執行何種審計，最關鍵的都在于必須具有獨立性，能按規定的職權辦事，不受干涉，才能保證審計工作的公正和客觀。相對于其他類型的審計，內部審計工作實施的好壞依靠管理當局的重視程度和所賦予的權力大小。因此保持單位內部審計的獨立性，首先要求內部審計機構在單位的組織上有較高的地位。一般地說，單位內部審計機構所隸屬的領導層次越高，獨立性就越大。
2.提高內部審計隊伍素質，突破傳統內部審計工作手段。提高審計隊伍素質，是實現審計工作質量和效率突破的關鍵。隨著審計領域的不斷拓展，內部審計必須提高隊伍素質，突出多學科、高智能的特點。由于在企業內部，管理人員和審計人員執行同一政策，實現同一目標，審計人員可以無界限地滲透到企業管理的各個環節，工作領域的廣闊、無界，就必然要求內部審計向多學科、高智能的方向發展。因此，優化內部審計機構的專業配置，提高內部審計人員素質，改進提高審計方法和手段勢在必行。這既是保證審計質量、提高工作效率的基礎，也是內部審計隊伍適應形勢發展的結果。
總之，要切實把影響企業實現經濟增長高質量、經濟效益最大化的各種因素作為內部審計工作的切入點，拓展工作領域，突出工作實效。另外，我國的內部審計還要從以往的事后審計擴展到事前及事中審計，因為事后審計搞的再好，也是亡羊補牢，所以事前及事中審計更為重要。而目前在國外早已被廣泛使用的內部審計正好能夠滿足以上各項要求，我國在推進內部審計發展道路上，應當大膽地借鑒國外的先進經驗。
二、我國內部審計存在的問題
(一)對內部審計的認識上存在偏差
我國內部審計是在國家審計的推動下建立和發展起來的，并作為國家審計的基礎，服務于國家審計。一方面，它代表國家對本單位的經濟活動進行監督，另一方面，它又代表本單位管理當局對本單位其他職能部門的經濟活動進行監督，這就使得我國的內部審計深深地打上了國家審計的烙印。因而，在指導思想上，內部審計偏重于“監督”，屬“監督導向型”的內部審計。這種職能定位在一定程度上限制了內部審計作用的發揮。
(二)內部審計機構獨立性差
內部審計作為我國社會主義審計監督體系的重要組成部分，主要有以下幾種類型：
1.內部審計機構隸屬于或合并于企業的財會部門，由企業的財會部門主管領導。在這種形式下它似乎代替了財會部門自身應該具有的會計監督職能，審計工作的范圍一般局限于財務審計領域，難于拓展到對整個經濟運行狀況進行監督，審計業務范圍比較狹窄。
2.企業的內部審計機構與其他各職能部門平行，由本企業的總會計師領導。在這種形式下，內部審計機構的地位有所提高，獨立性有所增強，范圍也有所擴大。但是，由于內部審計所要監督的是企業的整個經濟活動，企業的財會部門以及基層單位的財務會計活動是其最直接的監督對象，而內部審計在監督基層單位及本單位財務部門的財務會計活動時，又受到總會計師領導下的制約。在這種形式下，內部審計的范圍仍然難以擴大，獨立性仍然受到相當的損害，其職能作用也就難以真正發揮。
3.內部審計機構由主要負責人(廠長或經理)直接領導，其地位和職權超越于其他職能部門。在這種形式下，內部審計機構的獨立性大大加強，可以不受其他部門的制約，在一定程度上，可以對企業人、財、物、供、產、銷等整個經濟活動進行全方位的審計監督。由于在本企業主要負責人領導下，其權威性也大大增強，其職能作用的發揮有了比較充分的條件。但企業內部審計在監督本企業的經營活動時，不可能不受企業負責人意志的支配，如果企業負責人重視內部審計，它就得以發展；如果不重視，不但得不到發展，還會被撤并，失去內部審計成長的起碼條件。而我國許多單位領導受傳統觀念的影響，對內部審計存在認識上的偏差，對內部審計沒有引起足夠的重視。因此，內部審計的獨立性仍然無法保證，其監督也就失去了剛性。
(三)企業控制環境不理想
企業管理者對內審的認識和重視程度決定了他們對內部審計的態度和內部審計在公司的實際地位和實際效果。如果企業管理者對股東利益、自身利益以及其他人的利益有一個正確的認識，企業管理者就能夠自覺遵守有關法律、規范披露會計信息，那么，他自然就會重視內部審計，利用內部審計達到其應實現的目標。內部審計既要監督內部控制的完善程度和運行情況，同時，它又是內部控制不可或缺的一個重要組成部分。因此，企業內部控制完善與否、有效與否都影響到內部審計作用的發揮。
通過以上分析，我國內部審計目前存在的問題是多方面的，但究其原因結論都可以歸結為，審計職能沒有得到充分的發揮和體現，得不到企業管理當局的認可。因而，導致了內部審計的作用、地位等都得不到相應的重視，造成我國內部審計工作主要停留在對企業的財務收支審計的層面上。經過對比之后，如果要改善我國內部審計這種局面，必須借鑒國外先進經驗，適時地提高和擴展我國內部審計的職能，加大對內部審計的改革。
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[論文摘要]內部控制是現代企業管理的一個重要組成部分，是企業內部進行自我協調和自我制約的機制。
所謂內部控制，是指單位為了實現目標，保護資產的安全、完整，提高會計信息質量，確保有關法律法規和規章制度及單位經營管理方針政策的貫徹執行，避免或降低各種風險提高經營管理效率，而制定和實施的一系列控制方法、措施和程序。內部控制是社會經濟發展到一定階段的產物，是隨著單位對內強化管理，對外滿足社會需要而不斷豐富和發展起來的。內部控制的實例，可以追溯到遠古時代，但它作為一個完整的概念則始于本世紀40年代末的西方國家。1949年，美國注冊會計師協會所屬的審計程序委員會發表了一份題為《內部控制：系統協調的要素及其對管理部門和獨立公共會計師的重要性》的特別報告，第一次給內部控制下了定義。自此，幾十年來，內部控制在各行各業中得到了迅速的發展。1992年9月，內部控制發展史上的又一里程碑《內部控制整體框架》。這一報告是由aicpa、國際內部審計師協會（iia）、財務經理協會（fei）、美國會計學會（aaa）、管理會計學會（ima）等共同參與的一個專門委員會coso委員會制定。coso委員會在此提出了內部控制構成的概念，即內部控制整體框架包含了控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通及監控這五個相互聯系的要素。至此，人們對內部控制的認識從最初的“內部牽制”階段發展到了內涵清晰完整、涵蓋范疇更為廣泛的“內部控制整體框架”階段。
在“內部控制整體框架”階段中，監控是構成內部控制整體框架的要素之一。監控是指整個內部控制的過程必須施以恰當的監督，通過監督活動在必要時對其加以修正。內容包括日常的監督管理活動，也包括內部審計及與單位外部有關方面進行信息交流的監控。由此可見，內部審計是內部控制制度的組成部分，做好內部審計工作能促進內部控制以及組織的健康發展。本文擬對內部審計在內部控制的建設、實施過程中所起的作用做一分析。
我國《內部審計基本準則》第二條對內部審計做出了定義，所謂內部審計，是指“組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現?！?nbsp;
根據這個定義，內部審計的目的是通過對組織的經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性進行審查和評價，使組織經營活動及內部控制中存在的問題得到認識和解決，以促進組織目標的實現。由此可見，對內部控制進行監控是內部審計的一個主要的工作內容。
內部審計對內部控制的監控主要包括監督內部控制的運行情況與評價內部控制是否完善、有效。
一、對內部控制的監督。內部審計的范圍涵蓋整個企業的一切工作，不限于會計財務工作。我國《內部審計基本準則》第十三條規定：“內部審計人員應深入調查、了解被審計單位的情況，采用抽樣審計等方法，對其經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性進行測試?！边@說明，內部審計除了傳統意義上對財務會計信息進行核查，還應對企業的管理制度及各項業務流程是否得到有效執行進行監督。
內部控制是由一系列政策、標準與程序組成的系統，在這個系統中充分體現了管理者的管理理念、管理風格和對管理目標的追求。只有通過必要的監督，才能確保這些政策與程序得到全面有效地執行。而內部審計正是處于這樣一個地位。因為內部審計本身不直接參與管理活動，而又時時處在管理活動之中，對企業內部的各項業務比較熟悉。由于企業的經營管理是個動態發展過程，內部控制也是一個動態發展的系統，因此內部審計對內部控制的監督也是動態的、不間斷的，是一項日常性的工作。
內部審計作為內部控制的獨立系統，分為定期或不定期，對各作業部門抽查或全面核對，以考察其各項作業制度設計效果與作業內容或實績的真偽，直接向決策當局提出意見。內部審計人員通過核對、遵行查核、評核等方法來確定會計財務及其他業務記錄及各種報表內容的準確性，查點財物的實際存量是否與賬面記錄相符，確保財產安全，了解企業的政策、計劃、程序被遵行及完成的程度。
二、對內部控制的評價。內部審計人員對內部控制的評價主要包括兩個方面：設計和有效性。設計良好的控制系統是指能充分保證以合理的成本達到組織的目的，有效的控制系統是指能達到設計的要求。設計不良的控制系統可能會是有效的，因為執行的人員能使之運作。反之，如果盡力使之運作的人不了解系統使怎樣發揮作用的，那么良好的設計系統也可能無效。審計人員的工作是對這兩方面作出評價。
內部審計人員通常是在制定階段和實施階段對控制系統作出評價。審計人員有時在控制實施之前檢查所設計的控制，以便經濟地和較早地發現和解決問題。內部審計人員通過對組織正在制定和已經實施地內部控制制度進行評價，提出合理化改進建議，達到參與組織內部控制建設地目的。因此，內部審計活動有助于完善組織的內部控制，實質上也是組織建設健全、有效的內部控制的一個重要組成部分。
但是，內部審計人員不應負責內部控制的制定及實施過程，以避免影響其獨立性。
綜上所述，內部控制的基本目的在于促進組織的有效運營，而內部審計的目的在于協助管理層調查、評估內部控制制度、適時提供改進建議，以求內部控制制度得以持續實施，可見內部控制與內部審計實為一體之兩面，緊密相關，先有內部控制制度之建立，后有內部審計之評估，確保單位良好的運作與經營。內部審計對于完善企業的內部控制，提高企業的經營效率和效果，促進企業制度的現代化，有著重要的作用和意義。
關鍵詞：內部審計；增值；EVA
引言
當今，企業最大化已經成為企業的核心目標，企業的各項作業必須具有其價值，內部審計作為企業中的重要組成部分，只有與企業目標保持一致，才能為企業帶來增值效果。增值型內部審計以“增加組織價值”為目標，使自身目標與公司治理的目標保持一致。
在經濟增加值（EVA）的視角下，增值內部審計一方面可以為管理層提供咨詢服務，改善工作績效，進而使得企業價值的增加；另一方面，增值型內部審計通過提高審計效率，最小化審計成本，從而間接為企業帶來增值。
雖然以EVA為核心的增值型內部審計能為極大的促進企業價值增值，但目前我國對于以EVA為核心的增值型內部審計的研究較少，且在實施過程中還存在著一些問題，如何解決這些問題成了我們關注的焦點。
1.以EVA為核心的增值型內部審計的簡介
在最新的《內部審計實務標準》中，對內部審計進行如下定義：“內部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動，目的是為機構增加價值并提高機構的運作效率。它采取系統化、規范化的方法對風險管理、控制及治理程序進行評估和改善，從而幫助機構實現它的目標?！睆囊陨系亩x可以看出，內部審計不僅是要對機構的風險管理、內部控制和治理過程進行評估，更需要將評估的結果反饋給機構，以幫助其實現價值增值的目標。
EVA與增值型內部審計具有思想的同源性，且內部審計部門能為EVA績效考核提供充足的信息和專業的人才，使得EVA為核心的增值型內部審計的運用變成可能。以EVA為核心的增值型內部審計能發揮內部審計職能中評價，鑒證和建議，改善經營管理，提高經濟效益，維護股東的長期利益。
通過對EVA的計算公式進行分解，企業可以從以下方式來實現以EVA核心的增值型內部審計的增值途徑：增強風險管理，實現企業增值；加強內部控制，減少價值損失；改善公司治理，促進企業增值；降低審計成本，優化資本結構。
2.以EVA為核心的增值型內部審計在我國運用的現狀
我國內部審計已經經歷了20多年的發展，積累了許多實踐經驗，但我們也要看到，我國增值型內部審計發展還不成熟，仍處于摸索階段。以EVA為核心的增值型內部審計在我國的運用，還存在著一些問題。
2.1機構設置不合理，權威性和獨立性缺失
企業內部審計機構的設置將直接影響以EVA核心的增值型內部審計增值功能的發揮，只有在不影響內部審計的獨立性與權威性的前提下合理設置的內部審計部門，才能使以EVA為核心的增值型內部審計在公司治理的過程中積極開展工作，提供權威高效的保證與咨詢服務，最終幫助企業達到增加價值的目標。而我國的多數企業內部審計機構模式不合理，其領導體制存在較大的隨意性，增值型內部審計部門對審計問題沒有處理權，在企業組織內沒有話語權。這些問題都影響了增值型內部審計的權威性和獨立性，限制了以EVA核心的增值型內部審計發揮價值增值的作用。
2.2增值功能未受重視，增值效果不明顯
與傳統內部審計監督與復核的功能不同，以EVA核心的增值型內部審計是通過咨詢和確認服務來達到其增值目標，但當前我國企業的增值型內部審計仍然停留在查錯防弊的階段，大多數審計部門只是在耗用企業的資源，增加企業的成本，與其價值增值的目標相違背①。另外，目前對于增值效果并沒有統一標準進行評價，無法有效地衡量以EVA為核心增值型內部審計在企業中發揮的作用。我國的以EVA為核心的增值型內部審計尚處于摸索階段，很多企業對于以EVA為核心的增值型內部審計的認識不清，使得其增值功能的實現受到了較大的阻礙。
3.以EVA為核心的增值型內部審計在我國的實現
以EVA為核心的增值型內部審計作為一種最新的內部審計理念，通過對企業在內部控制，風險管理和公司治理等領域提供咨詢服務，最終為企業帶來價值增值，但在我國，由于特殊的經濟背景，我國企業增值型內部審計應用過程并未充分發揮其增值作用，存在著一些問題有待解決，所以，對于我國企業以EVA為核心的增值型內部審計應用過程中存在的具體問題進行分析，提出以下幾點建議。
3.1 建立健全內部審計相關法律法規
只有健全的法律法規體系才能保證以EVA為核心的增值型內部審計的增值功能得到實現。目前，我國有關內部審計法律法規仍不健全。應當盡快制定適合我國國情的法律法規來明確內部審計的目標、職能、工作程序以及內部審計人員的職責、權限等內容，使以EVA為核心的增值型內部審計在實際運用中有法可依，有章可循，同時保證內部審計人員能夠依據相關的法律法規嚴格實施內部審計。其次，在我國，以EVA為核心的增值型內部審計的開展還處于初始階段，并未有相關的法律法規以及政策中提及。在法律上明確增值型內部審計的功能定位，不僅有利于增值功能的發揮，而且可以使大家盡快接受以EVA為核心的增值型內部審計，轉變對傳統觀念上內部審計的定位。另外，要為了保證以EVA為核心增值型內部審計在實施過程中的獨立性和權威性，需要在法律上明確增值型內部審計在組織的地位。
3.2 提高以EVA為核心的增值型內部審計的認識
要使得以EVA為核心的增值型內部審計在我國企業中得到發展，首先要使得企業各個利益相關者充分意識到以EVA為核心的增值型內部審計為企業帶來的增值作用。首先，提升內部審計人員自身理論知識和綜合素質，使內部審計人員自身先充分認識到以EVA為核心的增值型內部審計的增值功能，才能在實際工作中積極開展并發揮其作用。同時，要增值功能的實現，離不開管理當局的配合。以EVA為核心的增值型內部審計不再將管理當局視為內部審計的“審計對象”，而是作為內部審計部門的重要“客戶”。通過向管理層提供相關的咨詢、建議來實現以EVA為核心的增值型內部審計的增值功能。此外，在提高對以EVA為核心的增值型內部審計的認識過程中，內部審計部門及其人員應積極向企業中的各個階層推廣增值型內部審計能為企業帶來價值增值這一認識，使得今后內部審計的相關工作能夠變被動為主動。
3.3 拓展內部審計的增值領域
IIA關于內部審計的最新定義表明了最新的增值型內部審計理念，即以幫助企業實現目標，實現價值增值。以EVA為核心的增值型內部審計為企業提供在公司治理、內部控制、風險管理等各個領域全方面的保證和咨詢服務。因此，要開展以EVA為核心的增值型內部審計，必須突破傳統內部審計的局限，將內部審計的業務范圍拓展至企業管理過程中，只有這樣以EVA為核心的增值型內部審計的增值服務職能才能發揮其作用，更好的為增加企業價值服務。目前我國企業中大多數開展的是進行事后監督的內部審計，要使得以EVA為核心的增值型內部審計有效開展，達到為企業增值的作用，需要改變其審計方式，變事后審計為事前審核、事中控制的動態審計，對于發現企業運營過程中存在的問題，及時提出改進意見以減少企業損失，同時能提高運營效率，更好的為企業帶來價值增值服務。
3.4 建立適合國情的增值型內部審計機構模式
以EVA核心的增值型內部審計能否充分發揮增值作用，企業內部審計機構模式的設置顯得至關重要。對于企業而言，內部審計機構的獨立性和權威性是影響內部審計工作的效率和效果的兩個關鍵性因素，企業應當結合自身情況并充分考慮內部審計機構的獨立性和權威性，科學合理地設置內部審計機構。內部審計機構作為企業內部的監督部門，應當獨立于財務、業務部門進行單獨設立。企業的內部審計機構的設立要與企業的組織機構相適應。
對于規模較大、建立了獨立、有效的內部審計機構的企業，應當將內部審計機構置于審計委員會的直接領導之下，同時審計委員會直接向董事會匯報工作。審計委員會作為董事會下常設的專門委員會，在企業組織中具有應有的權威性和獨立性，其成員由董事長、非執行董事、審計執行官組成，其中獨立董事占大多數②。同時，內部審計機構直接隸屬于審計委員會，內部審計相關工作的匯報能完全獨立于管理當局，保持內部審計的獨立性。在這種模式下，以EVA為核心的增值型內部審計通過在內部控制、風險管理與公司治理等方面提供保證與咨詢服務，更好地發揮其價值增值的作用與實現企業目標。另外，對于規模較小、不具備設置內部審計機構能力的企業，從資源優化配置角度來考慮，可以不設置內部審計機構，也就是采取在國外很普遍的內部審計外包的方式③。內部審計外包在符合成本效益原則與保證內部審計獨立性的基礎之上提高內部審計質量，能夠靈活的分配企業資源、社會資源以及規避審計風險。
3.5 培養復合型的增值型內部審計人員
內部審計人員的素質能力將影響內部審計目標能否成功實現。以EVA為核心的增值型內部審計的審計目標和審計領域決定了內部審計人員除了具備內部審計、會計等基本專業知識外還應具備在公司治理、風險管理等企業經營管理方面的知識。所以，在我國企業增值型內部審計的應用中，首先應培養出綜合能力素質高的復合型內部審計人才，才能使以EVA為核心的增值型內部審計發揮其增值功效。
提高內部審計人員的綜合素質能力可以從以下幾個方面入手：第一，優化內部審計人員結構配置。以EVA為核心的增值型內部審計增值功能的發回和多元化的服務決定了內部審計機構在人員上需要科學合理的配置，優化人員結構，合理配置人力資源，以確保內部審計部門所要求的整體素質。第二，加強對內部審計人員的培訓和繼續教育。內部審計環境的不斷變化要求內部審計人員的綜合素質要相應提高，以便更好的完成內部審計的工作。另外，對于參加并順利通過注冊會計師、國際內審師等各種職業資格考試的內部審計人員進行相應的獎勵。只有不斷提高的內部審計人員的專業勝任能力，才能使增值型內部審計在實施過程中達到為企業增值的效果。
4.結語
內部審計在歷史的演進過程中，其功能也在不斷的豐富和完善，從最初的防弊興利，到如今的價值增值，實現了與公司治理目標的一致，增值型內部審計的在當今也扮演著越來越重要的角色，以EVA為核心的增值型內部審計必將在未來得到極大的推廣。目前，我國的實際運用中還存在著一些問題影響了其增值作用的發揮。
本文從價值增值的角度針對目前以EVA為核心的增值型內部審計存在的問題提出了相關建議：建立健全內部審計相關法律法規，提高以EVA為核心的增值型內部審計的認識，積極拓展內部審計的增值領域，建立適合國情的增值型內部審計機構模式，培養復合型的增值型內部審計人員。
由于內部審計實務經驗的缺乏，提出的建議難免會缺乏全面性。希望以后能夠對以EVA為核心的增值型內部審計進行更加深入、系統的研究，促進其在我國的全面發展，幫助企業增加價值和實現企業的目標。（作者單位：江西財經大學會計學院）
基金項目：大學生創新性實驗計劃項目（編號：121042115）
參考文獻：
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注解：
①鄒娟. 增值型內部審計在我國發展的現狀及對策[J]，商業會計，2011（31）：42
【關鍵詞】商業銀行 內部審計體系轉型 研究
一、商業銀行內部審計體系轉型的理論基礎與國際經驗
（一）基本定義
商業銀行內部審計是指在董事會的領導下，以獨立機構和專職人員為基礎，以相關法規、制度為依據，運用專業化審計技術和規范化審計流程，針對銀行內部控制有效性及風險治理狀況所進行的客觀的監督、評價和確認、咨詢活動，是銀行全面風險管理體系的重要組成部分。
商業銀行內部審計體系是商業銀行為保證內部審計活動順利開展而提供的相關體制、機制、制度和各種工作要素的整體，包含內部審計的管理體制、工作職能、運行機制、工作標準、工作流程以及審計技術、人員保障等有機組成部分，涵蓋了內部審計從管理、思路到執行、運作的各個方面。本文所指的商業銀行內部審計體系轉型，是商業銀行為提高內部審計效能，所采取的一系列改革、創新、調整措施，是一項綜合型的系統工程，對保障商業銀行內部控制有效性、加強全面風險管理將產生重要影響。
（二）商業銀行內部審計體系轉型的理論基礎
1.轉型經濟學在關注國家、社會和文明發展轉型的同時，也強調微觀經濟主體在發展中要注重轉型和改革。轉型經濟學是20世紀80年代末90年代初，適應前蘇聯和東歐各國經濟轉型需要而發展起來的經濟學研究學科，雖然其研究對象主要為體制的轉型、國家或社會的轉型以及文明的轉型，但作為一門綜合性學科，其理論涉及經濟轉型過程中的各種具體經濟問題，包括企業的轉型與改革，并把企業轉型的研究領域涵蓋到企業產權改革、績效改革、組織結構、激勵機制等一系列重要問題。當前我國經濟正經歷著市場化、現代化和國際化的深刻轉型。商業銀行作為金融企業的一員，要在經濟新常態和信息化潮流中生存和發展，同樣需要推行自身的市場化、現代化和國際化轉型，而一個適應銀行新的發展戰略和風險控制狀況的內部審計體系，對保障商業銀行轉型目標的實現非常重要。因此，商業銀行內部審計體系的主動轉型，是商業銀行深化改革，實現健康可持續發展的必然選擇。
2.全面風險管理理論強調企業有效識別和管理風險應覆蓋企業各項活動的全過程。2004年4月，美國執業會計協會下面的柯恩委員會頒布《全面風險管理框架》（ERM框架），提出企業要確定自身的風險偏好，并有效識別和管理可能影響其發展的潛在風險，保證既定戰略目標的實現，而對風險的管理應包含從戰略制定到各項活動的全過程①。ERM框架適用于各種類型的企業或機構的風險管理，是貫穿整個組織的持續性的過程，用以識別、評估并確定如何應對及報告影響組織實現目標的機遇和威脅。商業銀行是經營風險的特殊企業，發展中面臨戰略風險、信用風險、市場風險、操作風險、國別風險、科技風險、聲譽風險等諸多風險，且在社會深化轉型的過程中，所面對的風險的復雜化和聚集化程度也大幅上升。商業銀行實施內部審計體系轉型，促進內部審計與轉型發展戰略相適應，有助于商業銀行構實施有效的全面風險管理，保障戰略目標的達成。
3.銀行再造理論強調銀行要對傳統流程進行重新思考和設計，提升銀行的整體的競爭力。20世紀90年代，美國管理學家邁克爾?哈默和詹姆斯?錢皮提出企業再造理論，認為企業應以一種再生的思想對自身進行審視以打破原有分工理論的束縛，推崇流程導向。1994年，保羅?阿倫的《銀行再造――存活和興旺的藍圖》一書，將企業流程再造理論引入銀行業，認為銀行流程再造是“圍繞流程核心的再思考和再設計，目的在于實現成本、質量、反應速度等組織績效方面的巨大改變②”。銀行再造的核心是通過對銀行傳統流程系統的審視和重構，調整經營策略，改變銀行績效，提升銀行的整體競爭力。我國商業銀行要參與國際、國內金融業競爭，必須將西方銀行再造成果與我國實際相結合，通過開展具有自身特色的銀行再造，提升整體競爭力。在商業銀行流程再造中，風險的表現形式也會發生新的變化，必然要求建立新的內部審計體系，來幫助商業銀行實現有效的內部控制，這也是商業銀行加強全面風險管理的必然選擇。
（三）國外商業銀行的內部審計經驗
國外先進商業銀行的內部審計普遍獨立性強，重視審計方法和技術的完善，同時十分重視審計人T的培養和選拔。根據巴塞爾委員會對國外商業銀行內部審計經驗的調查總結，國際銀行內部審計工作正在出現一些新的趨勢③：以往對于財務審計工作及財務信息可靠性和完整性的評價職責逐漸轉由注冊會計師等銀行外部審計師來履行，內部審計的作用則是為外部審計師財務報告審計工作提供支持；對法律和監管要求的遵循情況評價職責逐步轉向由獨立的法律和合規職能部門來履行；首席審計執行官的主要任務在于提高內部審計部門的質量和效率，包括提高審計師的專業性以便更好地跟蹤那些被審計活動，強化內部模型的審計和評估，以及更加重視風險為本的審計，以提升內審部門的質量和效率。
國外先進商業銀行的以下經驗也很重要：
1.必須建立良好的公司治理結構，提升審計獨立性。內部審計是公司治理的重要控制和監督力量，而公司治理則為內部審計提供了控制環境和制度基礎。先進商業銀行的董事會普遍高度重視內部審計工作，設立專門的審計委員會，通過垂直化管理的審計組織體系，實現內部審計機構與被查機構利益的完全分離。內部審計部門直接對董事會負責，確保獨立的人、財、物等審計資源配置權。同時，可以參與到商業銀行經營管理的各個方面，保證了內部審計工作的獨立性。
2.必須調整內部審計導向，改進審計方法和技術。當前，國外先進商業銀行的內部審計已經實現向風險導向型審計思路的轉型，大多以內部控制評價為基礎，針對重點業務或內部控制系統風險開展審計，在審計工作中注重推行風險管理理念，同時也通過有價值的建議，幫助銀行提高價值創造。在審計手段上，非常重視電子化建設，通過運用現代化信息技術，提升審計工作的效率。
3.必須重視人員綜合素質，打造專業化內部審計隊伍。國外商業銀行一般會通過強化內部審計人員的培訓及后續教育等手段，保證內部審計人員具備專業勝任能力。隨著銀行業務復雜化程度的提高，全面風險管理的要求越來越高，商業銀行應該保證內部審計人員具備寬泛的知識結構和豐富的經驗，以保持風險識別的敏銳力。同時，也要想辦法增強內部審計人員考核、激勵制度的針對性，以維護審計隊伍的工作積極性。
二、我國商業銀行內部審計體系存在的問題與轉型必要性
我國商業銀行內部審計工作由最初的合規審計、舞弊審計發展到現在的風險審計、管理審計、信息化審計，經歷了漫長的發展階段④。但國內商業銀行開始重視并設立獨立的內部審計機構，是在1995年《審計法》頒布之后，時間并不長。2006年，銀監會《銀行業金融機構內部審計指引》出臺，商業銀行內部審計的專項法規才真正確立。隨著銀行公司治理機制的日益健全，內部審計在商業銀行全面風險管理中的地位更加重要。當前，在我國經濟深化轉型的大背景下，各銀行紛紛加快改革創新步伐，所面臨的各類風險更加復雜，而內部審計體系在運轉過程中，也暴露出越來越多的缺陷和問題，影響了風險的防范和控制。
（一）內部審計體制不健全，審計獨立性和權威性缺乏
很多商業銀行在向現代化商業銀行轉型的過程中，由于治理結構不合理，對內部審計的職能定位不清晰，內部審計體制不健全，審計獨立性和權威性未能得到保障。一方面，部分商業銀行管理層對內部審計工作的重要性缺乏正確認識，認為內部審計部門不直接參與利潤和價值的創造，沒有必要配備充足的審計資源，有的內審人員與被審計單位之間甚至存在利益依附關系，難以保證審計的獨立性。另一方面，部分商業銀行的內部審計體系還未完全實現董事會垂直、獨立管理，缺乏相應的審計資源分配權限，無法獲得被審計單位的有效配合，內部審計的權威性無從保障。
（二）內部審計職能履行不充分，審計考核機制不健全
由于我國商業銀行內部審計起步較晚，發展進程緩慢，加之外部經濟環境因素的影響，當前，仍有很大一部分商業銀行內部審計還主要停留在數據真實性審計、合規性審計階段，以履行監督檢查職能為主，而對內部審計的咨詢服務職能重視不夠，c國際銀行業當前盛行的風險導向審計理念差距明顯。同時，我國大部分商業銀行審計人員參照中后臺人員進行考核和發放薪酬，普遍未建立獨立的薪酬績效機制，造成人員考核與日常審計工作脫節，影響了審計隊伍的穩定和審計效能的發揮。
（三）內部審計制度體系不完善，審計標準流程不規范
很多商業銀行內部審計制度不系統、不完善，未形成健的內部審計制度體系；在日常審計工作中，審計人員主要依賴經驗總結來制定下一步審計方案，審計工作底稿不統一、問題詞條不規范，未能形成規范化的審計工作流程和審計標準，審計工作的隨意性較強。參差不齊的人員素質和審計具體操作中較大程度的隨意性直接影響了審計工作的效率和質量。
（四）內部審計技術落后
隨著信息化和大數據時代的來臨，國內商業銀行紛紛加強數據化信息技術的運用，加快建立貫穿各級機構、覆蓋各個業務領域的數據庫和管理信息系統，推動實現數據標準統一、信息系統整合，提升經營管理工作的信息化。但這些信息技術并沒有深入、有效地運用到內部審計體系。很多商業銀行的內部審計部門還沒有建立獨立的系統數據獲取渠道，以實現對運行數據的快速收集和整理分析，還沒有建立專門的審計模型和審計系統以實現對風險的準確揭示、預判和對其形成原理、發展趨勢的分析，造成信息系統內的數據被大量閑置、浪費，影響了內部審計工作的質量與效率。
（五）內部審計人員力量薄弱
目前我國大多數商業銀行內審人員的占比為1%左右，國外商業銀行一般為5%，而中國人民銀行則曾經發文，要求銀行類金融機構內部審計人員達到員工總數2%⑤。同時，由于很多商業銀行對內部審計工作不重視，在審計人員的選拔、培養方面沒有嚴格要求，造成審計隊伍所需要的復合型人才嚴重缺乏，員工知識結構單一，專業勝任能力弱，而培訓機制的不健全，和獨立考核、激勵機制的缺失，讓這一問題遲遲得不到解決，與銀行發展需求形成較大差距。
（六）內部審計的質量控制與成果運用不足
很多商業銀行內審部門仍采用傳統的手工化審計工作方式，未建立專業化的內部審計計算機平臺，在審計預警、審計管理和審計作業分析等時效性上存在明顯滯后。審計管理工作沒有相應的信息系統進行固化，在對審計資源的統籌配置上較混亂，難以實現對審計項目節奏的實時有效控制，同時，在審計結果、審計建議的跟蹤督辦等方面也不及時，不利于與被審計機構間加強溝通交流，影響了審計成果的運用，有可能消弱內部審計的價值增值作用。
商業銀行的內部審計體系轉型，既是在我國經濟深化轉型大背景下，銀行應對整體經濟市場化、現代化、國際化轉型的客觀需要，也是銀行克服現有困難和不足，充分發揮內部審計作為銀行第三道風險防線的重要作用，積極提升內部控制有效性，加強全面風險管理能力，推動銀行再造工程的重要措施，對于提升銀行綜合競爭力有著非常重要的意義。
三、成都農商銀行內部審計體系的轉型實踐
成都農商銀行由原成都市農村信用合作聯社改制而成，于2010年掛牌開業，2011年引入戰略投資者，注冊資本100億元，2015年末資產規模達6400億元。作為一家在西部特大中心城市成立的股份制商業銀行，該行近年來發展迅速，資本規模和資產規模位居全國農商銀行系統前列，以其為樣本，研究我國商業銀行特別是中小商業銀行內部審計的轉型問題，有較強的借鑒意義。從2012年以來，該行按照董事會的要求，加快內部審計體系轉型步伐，在管理體制、組織架構、管理模式、審計職能、技術手段、考核激勵等方面實施了一系列改革和調整，取得了明顯的成效。
（一）確立轉型目標――建立“集中化、垂直化、標準化、精細化、專業化、信息化”的現代內部審計體系
1.集中化、垂直化。是指依靠內部審計機構的集中、垂直管理對內部審計資源和工作加以統籌，通過規范化的內部審計體制機制實現內部審計資源的集中管理、充分整合，充分挖掘、有效運用內部審計潛力，提升審計效能。
2.標準化、精細化。是指通^構建標準化的內部審計制度體系，規范工作流程，明確審計人員的工作職責、作業標準和管理要求，加強對審計工作的全流程管理，實現各項管理要求的標準化、精細化。
3.專業化、信息化。是指依托銀行開放、智能、互聯的數據信息平臺，通過信息系統和技術工具的使用，實現對銀行經營管理信息的全方位獲取、整合、應用和共享，提升審計發現能力，擴展審計覆蓋范圍，實現審計效率與質量的大幅提升。
（二）確定轉型思路――以風險為導向的增值型審計
有了轉型目標，如何確定轉型思路便成為轉型的關鍵。成都農商銀行在深入研究國際內部審計的內涵變遷與發展趨勢之后，決定推行以風險為導向的增值型審計，即將風險控制和增加價值作為評價內部審計轉型成效的終極目標。
1.貫徹風險導向型審計理念。風險導向審計是審計人員以規避、控制和防范審計風險為出發點，對審計風險進行系統分析、研究，確定多樣化的審計戰略的一種審計思路。內審部門通過風險識別，幫助管理部門規避風險，采取正確的行動來防止高級管理層。該類審計是以對風險的系統分析為出發點，對企業風險管理和內部控制制度的完整性與有效性進行獨立的評價⑥。它是較之財務審計和合規審計更為先進、科學和全面的風險審計。
2.實施增值型內部審計。商業銀行的目標是價值最大化。內部審計作為商業銀行內控管理工作的一部分，雖然不直接參與經營活動，但可以通過提出有價值的審計建議，幫助銀行降低風險，規避資產損失，增加獲利機會，從而幫助商業銀行增加價值創造。增值型內部審計通過大力拓展高增值的審計業務，形成有價值的審計結論和建議，幫助組織增加價值，它以利潤中心作為自身定位，既記錄耗費的成本，又衡量和記錄為組織增加的價值⑦。將增值型審計作為內部審計體系的轉型方向，有利于提升內部審計價值，在幫助銀行防風險的同時提高盈利水平。
（三）轉型實踐――持續深入的系統工程
根據確立的轉型目標與基本思路，幾年來，成都農商銀行內部審計體系在轉型過程中采取了一系列持續深入的工作舉措。
1.組織開展內部審計垂直化改革，建立垂直化的組織體系和報告路徑。歷時半年，完成職能上收與人員分流，于2012年6月底全面完成內部審計垂直化管理體系建設。內部審計垂直化管理后，取消了郊縣支行的稽核審計部，而在總行直屬的稽核審計部下設直屬室和片區審計中心，統一對總行職能部門和各分支機構開展審計活動，并定期、直接向董事會匯報工作。內部審計體系包括審計制度及流程建設、人事任免、薪酬福利、工作計劃以及績效考核等均由總行統一管理，凸顯了內部審計工作的獨立性。
2.通過實施確認咨詢服務，強化審計監督服務職能。按照“以風險為導向的增值型審計”工作思路，大力拓展內部審計職能。通過經營情況審計，反映各機構和相關業務的經營狀況及風險控制情況，為管理層加強管理、優化決策提供參考；配合機構建設需求，開展相關人員經濟責任審計，為機構發展與人員任用提供支持；配合內控體系建設需要，開展各領域專項審計，著重從內部控制的健全性和有效性進行評價并提出建議，促使內部控制更加完善。這些審計不僅確認了問題，強化了監督，更提出了改進建議，經過良性溝通與合作，促進了被審計對象的價值創造。
3.通過開展績效薪酬改革，建立現代化的內部審計機制。在轉型的過程中，同步開展了內部審計績效薪酬改革。一是根據銀監對內部審計人員薪酬不低于全行平均薪酬水平的制度規定，將內部審計人員從后臺部門人員的360度常規考核改為獨立的考核機制，使做出實績的審計人員薪酬水平得到提升。二是研究制定了審計人員績效考核標準，從工作過程、質量、成果、執行力和紀律等多個維度對審計人員進行綜合考評，同時完善審計人員激勵、晉升、評估機制，提升了審計人員的工作積極性。
4.完善內部審計制度體系，梳理規范內部審計工作流程。按照“標準化、精細化”的管理要求，推動內部審計制度建設與流程規范。一是按審計管理制度、案件防控制度、責任追究制度三個維度完善制度體系，建立新的審計工作標準；二是梳理審計工作流程，制定《內部審計實務準則》，統一計劃、立項、準備、實施、報告、終結、檔案管理等流程規定；同時制定審計人員行為規范，強化對審計人員的行為約束；三是制定項目時限管理、整改跟蹤、審計費用管理、員工績效考核等規范性文件，強化審計效能管理；四是在現場審計中推行“三級復核制”、審計組長負責制等規程，完善了責任機制。
5.改善內部審計方法，提升內部審計技術。一是強化對高風險業務的審計力度，持續關注重點領域、重要業務、重點環節，形成對主觀故意、弄虛作假等嚴重違規行為持續有力的監督效應。二是設立非現場審計室，通過非現場經營數據抽樣采集、分析技術的應用，建立非現場審計分析模型，為現場審計提供信息參考，提高現場審計的效率。三是建立風險監測模型并定期對重要業務領域開展監測分析，就發現的風險點和疑點有針對性地開展實地調研及審計，挖掘揭示了大量借名貸款、搭橋貸款、多頭授信、抵押物懸空、資產流失、與客戶發生資金借貸等隱蔽性較強的問題，有效釋放了潛在風險。四是重視對董事會的審計工作匯報，加強與高級管理層和被審計單位的審計溝通，推動問題整改和風控措施的落實，并實時開展后續審計工作。
6.加強審計人才選拔培養，提升審計隊伍的整體素質。一是以垂直化建設為契機，在原有內部審計隊伍中全面開展考試、考核和崗位競聘工作，對人員進行優選與崗位調整。二是在行內、行外同步開展招聘工作，補充高素質的專業人才。三是持續抓好人員培訓。推行“周培訓-季度專題培訓-年度集中培訓”的遞進式培訓機制，提高員工審計能力。四是以項目質量控制為基礎，通過審前培訓、以老帶新、審后總結等辦法幫助員工積累審計經驗。五是鼓勵員工考取各種資格證書，通過專門的激勵制度對員工自學行為進行獎勵。
7.建設推廣稽核審計及風險預警系統，搭建現代化的審計工作平臺。成都農商銀行內部審計部門垂直化管理后，即啟動了稽核審計及風險預警系統建設工作，并于2014年推動該系統投產上線。該系統的上線，為內部審計工作搭建了一個具備大數據處理能力的集信息采集、數據處理、風險預警、作業控制和績效考核等功能為一體的服務平臺，大大提升了審計工作的專業化水平。該平臺實現了對主要風險的持續監測，能夠為現場審計高效挖掘風險信息提供技術支持。同時，該平臺也是現代化的審計工作管理平臺，通過建立項目管理功能菜單，實現審計作業的流程化管理，還能以圖表方式展現全行主要經營管理指標，可以直觀地為高級管理層提供動態經營信息。
8.健全審計管理體制機制，加強審計質量控制。一是加強審計管理體制機制建設。成立審計執委會，定期或不定期就重大事項集中審議；建立審計計劃管理機制，按年、按月控制審計布局，促進審計資源的有效配置；堅持每周集中匯報項目進度，督導工作進程；建立重點項目督辦機制，強化對項目質量的把控。二是重視對審計結果的運用。通過下發審計意見書、建議書，督促被審計對象全面掌握審計結果，徹底整改存在的問題；通過開展整改專題培訓、收集責任人整改承諾書、制定整改進度跟蹤表和典型性違規問題通報等方式，督促被審計對象務實有效地落實整改措施。良好的溝通、嚴格的整改，有利于鞏固審計成果，確保實現控制風險、增加價值的目的。
四、商業銀行內部審計轉型經驗及啟示
總結成都農商銀行的經驗，商業銀行實施內部審計體系轉型要注意把握好以下關鍵環節和要素。
（一）構建權責明晰的內部審計體制
獨立性與客觀性是內部審計工作的靈魂。構建權責明晰的內部審計體制，以保障審計的獨立性和客觀性，是商業銀行內部審計體系轉型成功的基石。當前，商業銀行內部審計體系普遍存在缺乏應有的權利和地位、報告路徑不明確、職能范圍不恰當等問題，必須通過管理體制的重構，確立內部審計的獨立地位，通過對審計資源的垂直集中管理等辦法，確保內部審計機構獨立地行使職能。
（二）界定符合戰略的內部審計范圍
界定符合戰略的內部審計范圍是現代化內部審計職能作用得以有效發揮的前提。我國很多商業銀行存在內部審計范圍過窄的問題，缺乏對資產質量、風險責任、經濟效益的持續關注，不能對內部控制狀況等做出有效評價和建議，更未對包括政策法規、社會環境等在內的深層次問題進行研究，導致內部審計職能發揮不充分。商業銀行內部審計體系在轉型中，要厘清與合規管理等內控管理部門和會計師事務所等外部第三方監督者的職能邊界，但更要圍繞銀行的轉型發展戰略，按照風險導向和價值增值目的，拓展職能范圍，通過確認和咨詢服務，提高內部審計工作的價值貢獻。
（三）建立符合內部審計特點的薪酬績效機制
建立完善的內部審計績效考核及薪酬制度是提升內部審計工作效能，激發審計人員內在潛能的重要手段。當前，很多商業銀行未建立獨立的內部審計人員薪酬績效制度，內審人員在銀行中的地位不高、薪酬不具競爭力。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須組織開展薪酬績效機制改革，建立符合審計工作特點的人員績效考核機制，來提高其工作效率和積極性。
（四）規范統一的內部審計標準及流程
建立規范、統一、明確的內部審計標準和流程，是建設現代化內部審計體系的關鍵。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須不斷完善內部審計制度體系，規范審計標準及流程，消除管理工作隨意性較強的問題，加強專業化、標準化、規范化管理，以提升審計效率和質量。
（五）提升有助于風險識別的內部審計技術
提升內部審計技術，增強風險識別能力，是建設現代化內部審計體系的重要步驟。當前，很多商業銀行內部審計體系存在對現代化信息手段的建設和應用嚴重滯后的問題，對風險的評估和監測難以脫離數據不足的制約，對審計結果的評估和審計資源的調配也缺乏科學的數據支撐，制約了審計資源的運用和風險問題的發現。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須有現代化的內部審計數據監測及信息化工作平臺為支撐，充分運用信息技術，提高審計資源配置效率，確保審計結果的準確性。
（六）培養專業勝任的內部審計人員
人力資源是審計組織最核心的資源。擁有專業勝任的內部審計人員是內部審計工作質量的有效保證，是建設現代化內部審計體系的關鍵所在。商業銀行內部審計體系轉型中的關鍵著力點，是提升風險發現的敏銳度與風險監控防范能力，而做到這一點必須重視審計人員的培養，建立專業的內部審計隊伍。
（七）實施持續的內部審計質量控制
加強內部審計質量控制是有效發揮內部審計作用，提升審計效果的必要環節。當前，很多商業銀行內部審計體系存在審計資源利用率不高，審計發現的問題查而不糾甚至屢查屢犯等問題，主要原因在于對審計工作質量特別是整改質量缺乏持續控制措施。商業銀行內部審計體系在轉型中，必須建立內部審計質量控制機制，強化對審計結果的運用，強化對后續整改工作的跟蹤，以提升內部審計的價值貢獻。
注釋
①Casey，Christopher.Corporate valuation，capital structure and riskmanagement： AstochasticDCF approach.European Journal of Operational Research，December 1，2001，135（2）：311-325
②PaulH.Allen.ReengineeringtheBank.NewYork，Mcgraw-Hill， 1994.
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⑤郝成.《從國際比較看我國商業銀行內部審計的差距與對策》，生產力研究，2008年。
⑥李冬會.《我國商業銀行內部審計研究》.長春理工大學碩士論文，2005年12月。
⑦張潔.《我國農村商業銀行內部審計研究》.首都經濟貿易大學2008年碩士論文。
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關鍵詞： 問題及對策 審計質量管理 全過程 建設工程
一、引言
2005年5月中國內部審計協會了《內部審計具體準則第19號——內部審計質量控制》，明確了內部審計機構為確保其審計質量符合準則要求而制定和執行的政策和程序； 2008年城鄉與住房建設部出臺了《工程造價咨詢成果文件質量檢查暫行辦法》、《工程造價咨詢成果文件質量檢查評分標準》，為加強工程造價行業自律管理和提高工程造價咨詢服務水平，對工程造價咨詢成果文件質量檢查制定了詳盡的標準和辦法。一些省市和部門也對加強工程審計質量出臺了相關文件 ，如：2008年福建省出臺的《福建省高速公路建設項目全過程跟蹤審計質量考核暫行辦法》和《福建省高速公路建設項目全過程跟蹤審計質量考核標準》，對高速公路建設項目全過程跟蹤審計質量包括合同履約、審計進度、審計質量、廉潔從業、突出業績等5個方面考核評價作出了規定；2012年5月湖南省內審協會下發了《湖南省建設工程優秀審計項目評選辦法》，并制定了《建設工程項目全過程審計質量評分標準》，于2012年5月開始執行。各工程審計機構和單位部門，包括國家審計、單位內部審計、社會審計，也就如何保證工程審計質量，提高工程審計水平，進行了積極的實踐和探索，不少單位建立了保證審計質量的規章制度，如作者單位也制定了《關于進一步加強工程審計質量管理的有關規定》。也有一些工程審計工作者作了深入研究和探索，如2011年郭小燕在《上海海關學院學報》上發表了《關于提高基建項目審計質量的若干思考》論文，提出了通過延伸審計觸角或者推動基建項目相關單位抓好節點控制等方法；曹映崑2011年在《經營管理者》上發表了《淺議工程審計質量控制當中相關問題》論文，提出了工程審計質量控制當中存在的問題和加強工程審計質量控制的對策建議；作者在2012年在《中南大學學報》（社科版）上發表了《建設工程全過程審計質量評價指標體系研究》論文，采用模糊綜合評價法，構建了建設工程全過程審計質量評價指標，按百分制的原則，對每個評價指標確定具體分值，使建設工程全過程審計從立項、準備、實施、報告、歸檔、回訪等每個環節的工作質量有了評價的標準；等等。
但無庸諱言，我國開展建設工程全過程審計時間不長，在管理上還處于摸索、不成熟階段，雖然在審計質量管理方面取得了一些成績，也積累了一些經驗，但還存在不足，審計質量還有待進一步提高。
二、建設工程全過程審計質量管理存在的問題
1. 管理制度不健全。
我國對建設項目開展全過程審計是從2004年開始的，到現在為止還不到十年時間，關于建設項目全過程審計質量方面的各種法律法規還在逐步建立中。有些內審機構的內部審計管理制度還不健全，缺乏完整、規范、操作性強的審計管理工作程序和流程，特別缺乏審計工作監督制度、審計工作質量考核等制度，影響了審計質量。
2. 審計機構和審計人員素質良莠不齊。
審計人員素質和選擇的審計機構優劣與審計質量直接相關，由于近幾年建設項目較多，審計人員的需求量急劇增加，工程管理和工程造價專業方面的專業人員不夠，很多從財會類專業轉行從事工程審計，缺乏建設工程全過程審計知識和經驗，造成審計隊伍素質參差不齊。不少審計中介機構固定人員少，臨時聘用人員多，技術隊伍不穩定，審計人員工作責任心不強，從而影響審計工作質量。
3. 審計過程的檢查、監督不到位。
有些單位在選派好審計機構和審計人員后，對審計過程不去檢查，放任自流；也有的審計機構對監管工作想管好，也在管，但不知道怎么去管；有些管得太細，讓審計人員無法主動開展工作；有些管得太粗，抓不到重點，抓不到審計過程中的主要環節和關鍵點，起不到監管的作用。
4. 審計項目的質量評價體系缺失。
我國是最早提出建設工程項目全過程審計的國家，對建設工程項目全過程審計質量的實踐和研究亦有不少，中國內部審計協會雖然也出臺了文件， 但國家權威機構層面的審計質量評價標準缺失。2005年出臺的《內部審計具體準則第19號——內部審計質量控制》，只是說明了內部審計質量控制的目標和內容。但沒有具體的評價指標和評分標準，所以無法準確考核一個審計機構、工程審計人員、審計項目的審計質量高低。
三、提高建設工程全過程審計質量的對策
1. 健全制度是確保建設項目全過程審計工作質量的基礎。
各種管理工作都以制度為基礎，建立健全制度有利于明確職責、有章可依、規范管理，提高管理工作質量。 對建設工程全過程審計的管理也不例外，內部審計機構只有熟悉并嚴格把握國家、行業協會等對造價咨詢機構和從業人員管理的有關規定，建立健全本單位內部審計管理的有關制度，形成完整、規范、操作性強的審計管理工作程序、流程，細化造價咨詢機構選聘的程序和要求，特別要加強對委托審計合同簽訂、審計過程監督、審計報告審核、審計質量評價等各重要管理環節的制度建設，通過制定、健全和嚴格執行制度，以確保建設項目全過程審計工作質量。如建立項目審計小組崗位職責和制度、確定項目審計小組重點審計環節的工作流程、建立項目審計小組向委托部門（審計處）工作報告制度（周報、階段報告、審計結果報告）、審計交叉復核制度、委托審計質量考評制度、項目審計小組廉潔自律制度等。
2.選聘優秀的審計機構和高素質的審計人員是確保建設項目全過程審計質量的關鍵。
建設工程全過程審計工作是一個非常專業的、復雜的、科學的系統工程，是集工程、經濟、審計、法律和管理學科為一體的綜合性工作，要求工程審計人員不僅要具備扎實的基本建設、經濟及相關學科的專業知識，而且要具備良好的職業道德、職業技能和豐富的工作經驗。只有選聘優秀的審計機構和高素質的審計人員，才能確保工程全過程審計質量，因此，選聘優秀的審計機構和高素質的審計人員是確保建設項目全過程審計質量的關鍵。
選聘審計機構屬于服務類采購，應按2000年4月4日國務院批準中華人民共和國國家計劃與發展委員會（第3號）《工程建設項目招標范圍和規模標準規定》第七條規定，對總投資額在3000萬元人民幣以上或審計服務咨詢費用在50萬元以上的項目審計要實行公開招標。在招標文件的評標辦法中，要對審計機構信譽、建設工程全過程審計業績與質量、審計人員學歷、職稱和工作經驗等方面的評分加大權重，以便通過招投標優選工程造價咨詢單位、項目負責人和高素質的審計人員。
3. 加強委托審計過程的檢查、監督是提高建設項目全過程審計質量的保障。
要提高建設工程全過程審計質量，關鍵是要強化審計過程的檢查監督，要特別注重關鍵環節和關鍵點的檢查監督，如對審計過程中的審計人員到位情況、制度執行情況、審計日志、審計周報、階段總結報告、隱蔽記錄、工程簽證、影像記錄等的檢查監督。
要建立健全委托審計的檢查、監督管理制度，特別要制定好委托審計的交叉復核制度。對委托審計項目實行項目審計小組一級把關，委托單位（審計處）設立的監管員二級把關，委托單位（審計處）三級把關。二、三級把關對委托的造價咨詢公司的工作進行協調、溝通、檢查、監管，對跟蹤審計人員進行業務指導，并參與重大審計事項的確認。
4.加強審計項目的質量評價是促進建設項目全過程審計質量提升的動力。
如果不對審計項目的質量進行評價，就會出現干好干壞一個樣，不利于審計項目的審計質量提升。因此，要提高建設工程全過程審計質量，必須要建立一套國家權威機構層面的、具體的、可以量化的指標對審計機構和審計項目的審計質量進行評價。
我們通過對中南大學新校區的全過程審計實踐，對審計質量的評價進行了探索和研究，于2012年編制了一套建設工程全過程審計質量評價指標，指標設置為三級指標：一級指標按階段分為審計準備階段、審計實施階段和審計終結階段等三個指標。二級指標按操作步驟分為審計立項、委托審計機構的選聘、審計合同、審計資料、實施方案、業務操作（包含了項目前期及可行性研究的審計、勘察與設計審計、招投標審計、合同簽訂與執行審計、實施過程造價審計、竣工結算審計、財務決算審計7個方面）、審計工作底稿、審計成果文件、審計檔案、回訪與總結等十個指標。三級指標按具體審計內容分為八十四指標，對應每一項具體工作，按百分制的原則對每個具體指標設立分值。這套工程審計質量進行評價指標雖已被湖南省審計廳內審協會采納作為建設工程優秀審計項目評比辦法，以湘審內協發【2012】12號文件下發執行，但還沒有在全國進行廣泛推廣和使用。還有待進一步完善和修改，形成一套系統的、科學的、完善的、可操作的工程項目審計質量評價指標，適合于建設工程項目全過程審計，能對審計機構和審計項目的審計質量進行全面的評價和考核。建立建設工程全過程審計質量評價指標的作用有：
① 有利于主管部門對審計機構的管理?？蔀閷徲嬛鞴懿块T提供一個評價審計機構和審計項目的審計質量的工具，加強外部約束，正確引導和規范審計人員的工作。
② 有利于促進審計機構提高服務水平。上級主管單位按照建設工程全過程審計質量評價指標對審計機構和審計項目的執業質量進行評分，將評定結果對外公布，通過與同行業的橫向比較，能夠對審計人員起到良好的激勵約束作用，促使審計機構不斷提高執業水平，加強質量控制。有助于其樹立品牌聲譽，從而為社會公眾提供高質量的審計服務。
③ 有利于投資者分辨審計質量的優劣。對審計質量評價后，可以將高質量和低質量的審計機構加以區分，改善審計服務的需求者與供給者之間信息不對稱的狀態，有利于廣大投資者正確區分審計機構的審計質量的高低，也有利于客戶正確選聘工程審計單位。
④ 有利于審計機構規避風險。合理設置審計質量評價指標，有利于審計機構盡早發現建設工程全過程審計質量存在的問題，從而在一定程度上避免重大審計失誤的發生，起到預警的作用。
總之，審計質量是審計工作的生命線，只有通過健全制度、選聘優秀的審計機構和高素質的審計人員、加強對委托審計過程的檢查和監督、加強對審計項目的質量評價，才能不斷提高審計質量，才能使我們審計事業具有更強的生命力和更美好的明天。
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